Налог на добавленную стоимость

 

Курсовая работа

Налог на добавленную стоимость

Содержание

1. Налогоплательщики, объекты налогообложения, налоговый период

. Сумма НДС, предъявляемая продавцом покупателю. Отражение НДС в документах

. Порядок исчисления НДС по разным налоговым режимам

.1 Расчеты НДС по облагаемым оборотам

.2 Порядок отражения НДС при осуществлении операций, не облагаемых НДС

.3 Порядок отражения НДС налогоплательщиками, осуществляющими как облагаемые, так и освобождаемые от налогообложения операции (совмещенный режим)

.4 Порядок исчисления НДС налоговыми агентами

.5 Расчет НДС по операциям, облагаемым по ставке 0 %

.6 НДС по экспортным операциям с Республикой Беларусь и Республикой Казахстан

Список литературы

1. Налогоплательщики, объекты налогообложения, налоговый период

Плательщиками налога на добавленную стоимость (НДС) являются (ст. 143 НК РФ):

организации;

индивидуальные предприниматели;

лица в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, определяемые в соответствии с таможенным законодательством <consultantplus://offline/ref=49B8DCE7B2903CC5BC6CB71531AF10048443635F5951F4248BE2D650E5D6E1CAB840A87B28ECFE14N7N4O> Таможенного союза и законами Российской Федерации о таможенном деле.

Не являются плательщиками НДС организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога, единого налога на вмененный доход и работающие в упрощенной системе налогообложения.

Также имеет право на освобождение от обязанностей плательщика НДС организация, получившая статус участника проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом <consultantplus://offline/ref=49B8DCE7B2903CC5BC6CB71531AF100484406152585EF4248BE2D650E5NDN6O> "Об инновационном центре "Сколково" в течение десяти лет со дня получения ею данного статуса (ст. 145.1 НК РФ).

Обязанности налогоплательщика при совершении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности), договором инвестиционного товарищества, концессионным соглашением <consultantplus://offline/ref=54E3E24B7E9C0B4075076CCA4831D3FE99ECBBDB9E4E51DF44F8D0D43AB464F33407EFCF9FE0D08Bh1xDJ> или договором доверительного управления имуществом возлагаются на участника товарищества, ведущего общий учет операций (российская организация либо индивидуальный предприниматель), концессионера или доверительного управляющего.

Организации и индивидуальные предприниматели могут получить право на освобождение от уплаты НДС на срок 12 месяцев, если:

В - НДС ? 2 млн. руб.,

где В - размер выручки от реализации как облагаемых (в том числе по нулевой ставке), так и необлагаемых НДС за три последовательных календарных месяца, предшествующих месяцу освобождению; НДС - налог на добавленную стоимость.

Не могут претендовать на освобождение от уплаты НДС организации и индивидуальные предприниматели, реализовавшие в каком- либо из трех месяцев, предшествующем переходу на освобождение, подакцизные товары, при отсутствии ведения раздельного учета реализации подакцизных и неакцизных товаров. При наличии раздельного учета подакцизных и неакцизных товаров налогоплательщики могут претендовать на освобождение (определение Конституционного Суда РФ № 313-О от 11 ноября 2002 г.).

Для получения освобождения от уплаты НДС необходимо в налоговые органы представить не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого налогоплательщики претендуют на освобождение, письменное уведомление по форме, утвержденной приказом ФНС РФ и комплект документов (табл. 1). Уведомление можно отправить по почте заказным письмом, в этом случае днем его представления считается шестой день со дня отправления.

налог добавленный стоимость

Таблица 1

Комплект документов на освобождение от уплаты НДС

ОрганизацииИндивидуальные предпринимателиВыписка из балансаВыписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операцийВыписка из книги продажВыписка из книги продаж Копия журнала полученных и выставленных счетов-фактурЖурнал полученных и выставленных счетов-фактур

После представления в налоговые органы уведомления и комплекта документов налогоплательщик самостоятельно, без получения разрешения налоговых органов, переходит на режим освобождения от уплаты НДС.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей, перешедших с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения, документом, подтверждающим право на освобождение, является выписка из книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (с 2008 г.).

Для индивидуальных предпринимателей, перешедших на общий режим налогообложения с системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единого сельскохозяйственного налога), документом, подтверждающим право на освобождение, является выписка из книги учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (с 2008 г.).

Если в течение периода, в котором было получено освобождение от НДС, выручка от реализации товаров, работ, услуг без НДС превысит 2 млн. руб. за три последовательных календарных месяца, а также при реализации подакцизных товаров (при отсутствии ведения раздельного учета), то, начиная с первого числа месяца, в котором имело место превышение или реализация подакцизных товаров, налогоплательщик утрачивает право на освобождение от уплаты НДС до окончания срока освобождения.

Например, организация получила освобождение от уплаты НДС с апреля текущего года по март следующего года. Размер выручки по месяцам и совокупной выручки за 3 месяца составил:

январь - 300 000 руб.;

февраль - 200 000 руб.;

март - 200 000 руб.; январь-март - 700 000 руб.;

апрель - 200 000 руб.; февраль-апрель - 600 000 руб.;

май - 300 000 руб.; март-май - 700 000 руб.;

июнь - 300 000 руб.; апрель-июнь - 800 000 руб.;

июль - 300 000 руб.; май - июль - 900 000 руб.;

август - 200 000 руб.; июнь-август - 800 000 руб.;

сентябрь - 1 600 000руб.; июль-сентябрь- 2 400 000 руб.

Начиная с сентября текущего года и до марта следующего года организация потеряла право на освобождение от уплаты НДС, так как суммарная выручка за июль, август, сентябрь составила более 2 млн. рублей. За сентябрь месяц сумма НДС подлежит уплате в бюджет в общем порядке.

По истечении 12 месяцев не позднее 20 числа следующего месяца организации и индивидуальные предприниматели, использовавшие право на освобождение, представляют в налоговые органы документы, подтверждающие, что выручка за прошедший период не превышала 2 млн. рублей и уведомление о продлении права на освобождение или отказе от него. Если данные документы не будут представлены, то сумма НДС подлежит восстановлению и уплате в бюджет в общем порядке за весь период освобождения.

При переходе на освобождение от уплаты НДС по товарам, работам, услугам, основным средствам и нематериальным активам, приобретенным до освобождения и использованным в период освобождения, суммы НДС, принятые по ним к вычету, подлежат восстановлению в последнем налоговом периоде перед отправкой уведомления об использовании права на освобождение в налоговый орган и уплате в бюджет. Сумма восстановленного налога включается в состав прочих расходов на производство и реализацию (Д сч. 91, К сч. 68НДС) и учитывается при исчислении налога на прибыль.

Суммы НДС по товарам, работам, услугам, приобретенным в период освобождения и использованным организацией при утрате права на освобождение и переходе на общий порядок налогообложения, подлежат вычету.

Объектом обложения НДС являются:

·реализация на территории РФ товаров, работ, услуг, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе, а также передача имущественных прав;

·передача товаров, работ, услуг на территории РФ для собственных нужд организации; расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;

выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

ввоз товаров на таможенную территорию РФ.

НК РФ устанавливает ряд операций, которые не признаются реализацией, а поэтому и не облагаются НДС (ст. 146 НК РФ). К ним, в частности, относятся:

осуществление операций, связанных с обращением валюты (российской и иностранной);

передача имущества правопреемникам при реорганизации организаций;

передача имущества некоммерческим организациям на осуществление их основной уставной деятельности;

передача имущества в виде инвестиций (вклады в уставный капитал, совместную деятельность и др.);

передача имущества в пределах первоначального взноса участникам хозяйственных обществ, товариществ, совместной деятельности;

передача на безвозмездной основе объектов социально-культурного и жилищно-коммунального хозяйства органам государственной власти;

·передача на безвозмездной основе основных средств органам государственной власти, бюджетным учреждениям, унитарным организациям;

·передача имущества государственных и муниципальных организаций, выкупаемых в порядке приватизации;

·выполнение работ, услуг органами государственной власти в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в соответствии с законодательством;

·операции по реализации земельных участков (долей в них) (с 2005 г.).

Не подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ:

) услуги по сдаче в аренду помещений иностранным гражданам и организациям по установленному перечню иностранных государств, в которых приняты такие же правила по отношению к российским гражданам и организациям (приказ МИД РФ от 08 мая 2007 г. № 6498 "Об освобождении от налогообложения реализации услуг по сдаче в аренду служебных и жилых помещений иностранным гражданам и организациям");

) реализация на территории РФ:

медицинских товаров по перечням, установленным Правительством РФ (от 21 декабря 2000 г. № 998; от 28 марта 2001 г. № 240; от 17 января 2002 г. № 19);

медицинских услуг (в том числе по перечню, утвержденному постановлением Правительства РФ от 20 февраля 2001 г. № 132);

услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях;

услуг по перевозке пассажиров;

ритуальных услуг (в т. ч. по перечню похоронных принадлежностей, реализация которых освобождается от обложения налогом на добавленную стоимость, утвержденному постановлением Правительства РФ от 31 июля 2001 г. № 567);

услуг, оказываемых уполномоченными на то органами, за которые взимается государственные пошлины и сборы, в том числе таможенные сборы за хранение;

долей в уставном (складочном) капитале организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг и инструментов срочных сделок, за исключением базисного актива финансовых инструментов срочных сделок, подлежащего налогообложению налогом на добавленную стоимость;

товаров в магазинах беспошлинной торговли;

услуг в сфере культуры и искусства;

услуг в сфере образования;

услуг по производству кинопродукции;

услуг в аэропортах и воздушном пространстве по обслуживанию воздушных судов;

услуг по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания;

услуг аптечных организаций по изготовлению лекарственных средств;

реализация лома и отходов черных (с 2009 г.) и цветных металлов (с 2008 г.);

реализация на территории РФ исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование результатов данных видов интеллектуальной собственности на основе лицензионных договоров (с 2008 г.);

другие виды реализации товаров, работ, услуг в соответствии с НК РФ;

) следующие операции:

реализация предметов религиозного назначения;

банковские операции, в том числе операции, связанные с обслуживанием банковских карт; по исполнению банками банковских гарантий;

реализация изделий народных художественных промыслов;

страховые операции;

организация тотализаторов и других основанных на риске игр (в том числе с использованием игровых автоматов) в игорном бизнесе (с 2006 г.);

проведение лотерей, проводимых по решению уполномоченного органа исполнительной власти, включая оказание услуг по реализации лотерейных билетов (с 2006 г.);

оказание услуг членами коллегий адвокатов;

операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним, а также операции РЕПО, включая денежные суммы, подлежащие уплате за предоставление ценных бумаг по операциям РЕПО;

совершение нотариусами, занимающимися частной практикой, нотариальных действий и оказание услуг правового и технического характера в соответствии с законодательством Российской Федерации о нотариате;

выполнение НИОКР за счет средств бюджетов;

выполнение НИОКР учреждениями образования и научными организациями на основе хозяйственных договоров;

выполнение НИОКР, относящихся к созданию новых видов продукции и новых технологий или к совершенствованию производимой продукции и технологий (с 2008 г.);

услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, организаций отдыха и оздоровления детей, в том числе детских оздоровительных лагерей, расположенных на территории Российской Федерации, оформленные путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности;

реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них (с 2005 г.);

передача доли в праве на общее имущество в многоквартирном доме при реализации квартир (с 2005 г.);

передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 рублей (с 2006 г.).

другие операции в соответствии с НК РФ.

Налогоплательщик, осуществляющий операции, указанные в данном пункте, имеет право отказаться от освобождения от уплаты НДС. Для этого он должен в срок до первого числа налогового периода подать в налоговый орган заявление об отказе от освобождения от налогообложения. Такой отказ может делаться как в отношении всех указанных в данном пункте и осуществляемых в организации операций, так по некоторым из них, и не менее чем на год.

При осуществлении налогоплательщиком как облагаемых, так и не облагаемых НДС операций для получения права на освобождение от НДС необлагаемых операций налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

Поскольку объектом налогообложения НДС является реализация товаров, работ, услуг на территории РФ, то важный момент при определении объекта налогообложения - это определение места реализации.

Местом реализации товаров для целей налогообложения признается территория РФ, если:

товар находится на территории РФ и не отгружается и не транспортируется;

товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории РФ.

Определение места реализации работ, услуг для целей налогообложения представлено в табл.

Таблица 2

Место реализации работ, услуг

№ п/пНаименование работы, услугиМестом реализации признается РФ1.Работы (услуги), связанные непосредственно с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов) (строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению, услуги по аренде и т. п.) Если недвижимое имущество находится на территории РФРаботы, услуги, связанные непосредственно с движимым имуществом, воздушными, морскими судами и судами внутреннего плавания, находящимися на территории Российской Федерации (монтаж, сборка, переработка, обработка, ремонт и техническое обслуживание и т.п.)Если движимое имущество находится на территории РФ3.Услуги в сфере культуры, искусства, образования (обучения), физической культуры, туризма, отдыха и спортаЕсли фактическое оказание услуг производится на территории РФ4.При передаче, предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогических объектовЕсли деятельность покупателя услуг осуществляется на территории РФ5.Оказание услуг (выполнение работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификацииТо же6.Оказание консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении научно-исследовательских и опытно- конструкторских работТо же7.Услуги по предоставлению персонала в случае если персонал работает в месте деятельности покупателя услугТо же8.Услуги по сдаче в аренду движимого имущества (за исключением наземных автотранспортных средств)То же9.Услуги агента, привлекающего от имени основного участника контракта юридическое или физическое лицо для оказания услуг, указанных в п. 1-8То же10.Услуги по перевозке и (или) транспортировке, а также услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и (или) транспортировкой (за исключением услуг (работ), непосредственно связанных с перевозкой и (или) транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита) Если услуги оказываются российскими организациями или индивидуальными предпринимателями в случае, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории РФ11.Услуги по перевозке (транспортировке) на воздушных, морских судах и судах внутреннего плавания, используемых для перевозок товаров и (или) пассажиров, предоставляемые по договору фрахтования Если транспортные средства предоставляются российскими организациями и индивидуальными предпринимателями и пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации1Услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзитаЕсли услуги оказываются организациями или индивидуальными предпринимателями, местом осуществления деятельности которых признается территория РФ13.Услуги, не указанные в п. 1-12Если экономическая деятельность организаций, выполняющих эти работы (оказывающих услуги), осуществляется в РФ14.Услуги (работы), носящие вспомогательный характер по отношению к реализации основных товаров, работ, услугЕсли место реализации основных услуг, работ, товаров находится в РФ

Документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг), являются:

контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами;

документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

Налоговым периодом при исчислении НДС с 2008 г. является квартал (до 2008 г. - месяц).

2. Сумма НДС, предъявляемая продавцом покупателю. Отражение НДС в документах

При выставлении счета покупателю товаров, работ, услуг налогоплательщик обязан предъявить к оплате также и соответствующую сумму НДС.

Сумма НДС по реализуемым товарам (работам, услугам) должна быть выделена отдельной строкой:

в расчетных документах (поручениях, требованиях, реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, приходных кассовых ордерах);

в первичных учетных документах (счетах, счетах-фактурах, накладных, актах выполненных работ и др.), в документах, на основании которых производятся расчеты при бартерных сделках, предварительной оплате (авансах), расчетах с использованием векселей и зачете взаимных требований.

При отгрузке продукции, товаров, оказании услуг, выполнении работ, не облагаемых налогом, перечисленные выше документы выписываются без выделения НДС и на них делается надпись «Без налога (НДС)».

В соответствии с постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 плательщики НДС при совершении операций по реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав как облагаемых НДС, так и не облагаемых НДС, составляют:

·журналы учета выставленных и полученных счетов-фактур;

·счета-фактуры;

·книги покупок;

·книги продаж.

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм НДС к вычету в порядке, предусмотренном НК РФ. По счетам-фактурам, составленным и выставленным с нарушением порядка, установленного ст. 169 НК РФ, НДС, предъявленный покупателю продавцом, не принимается к вычету или возмещению.

При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) или договором доверительного управления имуществом участник товарищества, ведущий общие дела, или доверительный управляющий, обязаны выставить соответствующие счета-фактуры в порядке, установленном НК РФ.

Организации и индивидуальные предприниматели, которые не являются плательщиками НДС, не составляют счетов-фактур и не ведут книг покупок и продаж.

Не являются плательщиками НДС по существующему законодательству организации и индивидуальные предприниматели:

·перешедшие на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности;

·переведенные на уплату единого налога на вмененный доход;

·перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога.

Не составляют счета-фактуры организации розничной торговли, общественного питания, а также организации, оказывающие платные услуги, работы населению без использования ККТ, с применением в соответствии с законом действующих бланков строгой отчетности.

Счета-фактуры не составляются налогоплательщиками по операциям реализации ценных бумаг, а также банками, страховыми организациями и негосударственными пенсионными фондами по операциям, не подлежащим налогообложению.

Работа со счетами-фактурами у поставщика товаров, работ, услуг проводится следующим образом.

Поставщик товаров, работ, услуг выписывает на имя покупателя счет-фактуру в двух экземплярах не позднее пяти дней со дня отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Счет-фактура может быть составлен и выставлен на бумажном носителе и (или) в электронной форме. Счета-фактуры составляются в электронной форме по взаимному согласию сторон сделки и при наличии у указанных сторон совместимых технических средств и возможностей для приема и обработки этих счетов-фактур в соответствии с установленными форматами и порядком <consultantplus://offline/ref=18F6970815764EF9AABA3C88532285A1BC74E031E5E890E48701259EFD32B83F46C713CDE24C91D909WAL>.

При изменении стоимости отгруженных товаров, работ, услуг в сторону уменьшения, в том числе за счет уменьшения их цены и (или) количества продавцом покупателю товаров (работ, услуг) выставляется корректировочный счет-фактура <consultantplus://offline/ref=FA17139E9820280A9762BA3F6F59E92201AA897A5AC2D820E02E0F82FE79D8D46636D198C6A8F63AeDc8L>.

При отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг), не облагаемых налогом на добавленную стоимость, а также при освобождении от уплаты НДС в счете-фактуре сумма налога не указывается и делается надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)».

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером поставщика, или иными лицами, уполномоченными на то приказом по организации или доверенностью от имени организации.

При реализации товаров за наличный расчет организациями и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания требования по оформлению документов считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.

У организаций, оказывающих платные услуги населению без использования ККТ, взамен счетов-фактур допускается использование бланков строгой отчетности.

Порядок утверждения формы бланков строгой отчетности, приравненных к кассовым чекам, а также порядок их учета, хранения и уничтожения установлен постановлением Правительства РФ от 6 мая 2008 г. № 359 и действует с 1 декабря 2008 г.

Право утверждать новые бланки строгой отчетности предоставлено Минфину России и другим государственным ведомствам. Кроме того, организации и индивидуальные предприниматели, оказывающие услуги населению, вправе использовать самостоятельно разработанные бланки строгой отчетности, которые не требуют утверждения уполномоченными федеральными органами исполнительной власти (кроме тех видов услуг, по которым право утверждения предоставлено государственным ведомствам).

В разрабатываемых бланках строгой отчетности должны быть указаны обязательные реквизиты:

·наименование документа, шестизначный номер и серия;

·наименование и организационно-правовая форма - для организации; фамилия, имя, отчество - для индивидуального предпринимателя;

·место нахождения постоянно действующего исполнительного органа юридического лица (в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа юридического лица - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности);

·идентификационный номер налогоплательщика, присвоенный организации (индивидуальному предпринимателю), выдавшей документ;

·вид услуги;

·стоимость услуги в денежном выражении;

·размер оплаты, осуществляемой наличными денежными средствами и (или) с использованием платежной карты;

·дата осуществления расчета и составления документа;

·должность, фамилия, имя и отчество лица, ответственного за совершение операции и правильность ее оформления, его личная подпись, печать организации (индивидуального предпринимателя);

·иные реквизиты, которые характеризуют специфику оказываемой услуги и которыми вправе дополнить документ организация (индивидуальный предприниматель).

Бланк документа должен изготавливаться типографским способом, но может также формироваться и с использованием автоматизированных систем.

С применением счетов-фактур сохраняются все действующие ранее формы расчетных и первичных учетных документов.

Первый экземпляр счета-фактуры не позднее 5 дней с даты отгрузки товара, выполнения работ, услуг предоставляется покупателю.

Второй экземпляр счета-фактуры остается у поставщика и с ним осуществляются следующие операции:

·счет-фактура регистрируется в журнале учета счетов-фактур;

·информация со счета-фактуры отражается в книге продаж в соответствии с правилами включения НДС в налоговую базу.

Выдаваемые счета-фактуры хранятся в журналах учета счетов-фактур в течение полных 4 лет с даты их получения (выдачи).

Счета-фактуры должны быть подшиты и пронумерованы.

Книга продаж предназначена для регистрации счетов-фактур (контрольных лент контрольно-кассовой техники в розничной торговле, бланков строгой отчетности в разрешенных законом случаях), составляемых продавцом, в целях определения суммы НДС по реализованным товарам (выполненным работам, оказанным услугам).

Учет счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке по мере реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг).

По счетам-фактурам, выписанным продавцом по полученным предоплатам, авансам, делается запись в книге продаж по дате получения денежных средств. При реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг), под которые ранее была получена предоплата (аванс), в книге продаж делается запись на сумму реализации, а сумма начисленного НДС по этой предоплате (авансу) отражается в книге покупок.

Счета-фактуры, составленные налогоплательщиками по строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом, регистрируются в книге продаж в том налоговом периоде, в котором были произведены затраты по данным строительно-монтажным работам.

Счета-фактуры, выписанные получателем финансовой помощи, денежных средств в счет пополнения фондов, процентов по коммерческому кредиту и т.п. также регистрируются в книге продаж.

Продавцы, выполняющие работы и оказывающие платные услуги непосредственно населению без применения контрольно-кассовой техники, но с выдачей документов строгой отчетности в случаях, предусмотренных законодательством РФ, регистрируют в книге продаж вместо счетов-фактур документы строгой отчетности, утвержденные в установленном порядке и выданные покупателям, либо суммарные данные документов строгой отчетности на основании описи, составленной по итогам продаж за календарный месяц.

Организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по договорам поручения, комиссии либо агентским договорам, регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные доверителю, комитенту или принципалу на сумму своего вознаграждения.

Комитенты (принципалы), реализующие товары по договору комиссии (агентскому договору), предусматривающему продажу товаров от имени комиссионера (агента), регистрируют в книге продаж выданные комиссионеру (агенту) счета-фактуры, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером (агентом) покупателю.

Доверители (принципалы), реализующие товары по договору поручения (агентскому договору), предусматривающему продажу товаров от имени доверителя (принципала), регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные покупателю.

Книга продаж должна быть прошнурована, а ее страницы пронумерованы и скреплены печатью. Контроль за правильностью ведения книги осуществляется руководителем организации или уполномоченным им лицом.

Книга продаж хранится у поставщика в течение полных 4 лет с даты последней записи.

Работа со счетами-фактурами у покупателя товаров, работ, услуг проводится следующим образом.

При получении товаров (работ, услуг) счет-фактура подписывается покупателем или его уполномоченным представителем.

Покупатели товаров (работ, услуг) ведут журнал учета получаемых от поставщиков счетов-фактур и книгу учета покупок.

Полученные счета-фактуры подшиваются и хранятся в течение полных 4 лет с даты их получения.

Книга покупок предназначена для регистрации счетов-фактур, представляемых поставщиками, в целях определения суммы НДС, подлежащей включению в состав налоговых вычетов в порядке, установленном НК РФ.

Суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) включаются в состав налоговых вычетов у покупателя только при наличии счетов-фактур, подтверждающих стоимость приобретенных товаров, и соответствующих записей в книге покупок.

Счета-фактуры, предъявляемые продавцами, подлежат регистрации в книге покупок у покупателя по мере оприходования приобретенных товаров (работ, услуг).

При уплате поставщику аванса или предоплаты под поставку товаров (работ, услуг) покупатель получает счет-фактуру от продавца и производит записи по этим операциям в книге покупок.

По счетам-фактурам по безвозмездно полученному имуществу запись в книгу покупок не производится и НДС к зачету не принимается.

Счета-фактуры, полученные комиссионером от комитента по переданным на комиссию товарам либо от продавца товаров, выписанных на имя комиссионера (агента) также не регистрируются в книге покупок.

При ввозе импортных товаров основанием для записи в книгу покупок являются таможенная декларация и платежные документы, подтверждающие уплату НДС на таможне. Счет-фактура в этом случае не выписывается, а в журнал учета полученных счетов-фактур вкладываются копии таможенных деклараций и платежных документов.

При получении отчетных документов по авансовому отчету по командировке в журнал учета полученных счетов-фактур подшивается копия авансового отчета с копией проездных документов (при условии выделения в них НДС), квитанции и счета - фактуры гостиниц и эти документы регистрируются в книге покупок.

Счета-фактуры, составленные налогоплательщиками по строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом, регистрируются в книге покупок в том же налоговом периоде, в котором НДС был начислен.

Счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении авансов или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), регистрируются ими в книге покупок при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет полученных авансов или иных платежей с указанием соответствующей суммы НДС.

В случае использования в непроизводственной сфере товара, по которому в установленном порядке произведен зачет (возмещение) суммы НДС, в книге покупок делается запись, корректирующая эту сумму налога, с соответствующим уменьшением итоговой суммы налога, принимаемой в состав налоговых вычетов в текущем отчетном периоде.

Книга покупок должна быть прошнурована, а ее страницы пронумерованы и скреплены печатью. Контроль за правильностью ведения книги осуществляется руководителем организации или уполномоченным им лицом.

Книга покупок хранится у покупателя в течение 4 полных года с даты последней записи.

3. Порядок исчисления НДС по разным налоговым режимам

Существуют следующие схемы расчетов по НДС:

) по облагаемым оборотам;

) по необлагаемым оборотам;

) при совмещенном режиме (облагаемые и необлагаемые обороты);

) налоговыми агентами;

) по операциям, облагаемым по ставке 0 %;

) по товарам, экспортируемым в Республику Беларусь и Республику Казахстан.

.1 Расчеты НДС по облагаемым оборотам

Сумма НДС, уплачиваемая в бюджет (НДСб), определяется следующим образом:

НДСб = НДСнач + НДСвос - НДСвыч,

где НДСнач - сумма НДС, начисленная по налоговой базе за налоговый период; НДСвос - сумма НДС, восстановленного за налоговый период; НДСвыч - сумма налоговых вычетов за налоговый период.

В случае если:

НДСнач + НДСвос - НДСвыч = 0, то долг организации бюджету равен нулю;

НДСнач + НДСвос - НДСвыч > 0, то долг организации бюджету равен полученной положительной величине;

НДСнач + НДСвос - НДСвыч < 0, то долг бюджета организации равен полученной отрицательной величине.

Уплата НДС в бюджет с 2008 г. производится ежеквартально не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом. Начиная с третьего квартала 2008 г. уплата НДС в бюджет может производиться равномерными платежами в течение трех месяцев, следующих за истекшим кварталом.

Но данное правило не распространяется на следующие категории налогоплательщиков: при ввозе товаров из Республики Беларусь и Республики Казахстан НДС должен уплачиваться до 20 числа следующего месяца после ввоза товаров; налоговые агенты, реализующие товары иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах, должны уплачивать НДС одновременно с перечислением денежных средств иностранным лицам; при выставлении счетов-фактур неплательщиками НДС - до 20 числа следующего месяца после окончания квартала; при уплате НДС по уточненным декларациям за прошлые периоды - до 20 числа следующего месяца после окончания квартала.

Налоговая декларация представляется в налоговые органы не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

С 1 января 2007 г. возмещение НДС из бюджета производится в следующем порядке (3 месяца + 7 дней + 5 дней). После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, в течение трех месяцев при проведении камеральной налоговой проверки. По окончании проверки в течение семи дней руководитель налогового органа выносит решение (п.3 ст. 176 НК РФ):

о возмещении НДС полностью;

об отказе в возмещении НДС;

о частичном возмещении и частичном отказе.

При наличии у налогоплательщика недоимки по налогу, иным федеральным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ, налоговым органом производится самостоятельно зачет суммы налога, подлежащей возмещению, в счет погашения указанных недоимки и задолженности по пеням и (или) штрафам.

В случае если налоговый орган принял решение о возмещении суммы налога (полностью или частично) при наличии недоимки по налогу, образовавшейся в период между датой подачи декларации и датой возмещения соответствующих сумм и не превышающей сумму, подлежащую возмещению по решению налогового органа, пени на сумму недоимки не начисляются.

При отсутствии у налогоплательщика недоимки по налогу, иным федеральным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ, сумма налога, подлежащая возмещению по решению налогового органа, возвращается по заявлению налогоплательщика на указанный им банковский счет. При наличии письменного заявления налогоплательщика суммы, подлежащие возврату, могут быть направлены в счет уплаты предстоящих налоговых платежей по налогу или иным федеральным налогам.

Решение о зачете (возврате) суммы налога принимается налоговым органом одновременно с вынесением решения о возмещении суммы налога (полностью или частично).

Поручение на возврат суммы налога подлежит направлению налоговым органом в территориальный орган Федерального казначейства на следующий день после дня принятия налоговым органом этого решения.

Территориальный орган Федерального казначейства в течение пяти дней со дня получения указанного поручения осуществляет возврат налогоплательщику суммы налога в соответствии с бюджетным законодательством РФ и в тот же срок уведомляет налоговый орган о дате возврата и сумме возвращенных налогоплательщику денежных средств.

Налоговый орган обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятом решении о возмещении (полностью или частично), о принятом решении о зачете (возврате) суммы налога, подлежащей возмещению, или об отказе в возмещении в течение пяти дней со дня принятия соответствующего решения. Указанное сообщение может быть передано руководителю организации, индивидуальному предпринимателю, их представителям лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения.

При нарушении сроков возврата суммы налога считая с 12-го дня после завершения камеральной налоговой проверки, по итогам которой было вынесено решение о возмещении (полном или частичном) суммы налога, начисляются проценты исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей в дни нарушения срока возмещения.

Начиная с 2010 г. введен заявительный порядок возмещения НДС в соответствии со ст. 176.1 НК РФ. Налогоплательщик имеет право получить суммы НДС, заявленные к возмещению в декларации, до завершения камеральной налоговой проверки. Право на ускоренное возмещение имеют организации, у которых совокупная сумма НДС, акцизов, налога на прибыль организаций и налога на добычу полезных ископаемых (за исключением сумм, уплаченных в связи с перемещением товаров через границу, и сумм, уплаченных организациями, выступающими в качестве налоговых агентов), уплаченная за три предшествующих года, составляет не менее 10 млрд руб. Указанные налогоплательщики вправе применить заявительный порядок возмещения налога, если со дня создания соответствующей организации до дня подачи налоговой декларации прошло не менее трех лет.

Остальные налогоплательщики смогут получить ускоренное возмещение при предъявлении банковской гарантии, представляемой вместе с налоговой декларацией. Банковская гарантия предусматривает обязательство банка на основании требования налогового органа уплатить в бюджет за налогоплательщика суммы налога, излишне зачтенные ему в результате возмещения налога в заявительном порядке, если решение о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке будет отменено полностью или частично.

К гарантии предъявляются следующие требования: она должна быть безотзывной и непередаваемой, срок ее действия должен составлять не менее восьми месяцев со дня подачи декларации, в которой налог заявлен к возмещению, она должна допускать бесспорное списание средств со счета гаранта при неисполнении им требований об уплате по этой гарантии.

Банковская гарантия принимается только от банков, включенным в перечень, который ведется Минфином России и размещается на его сайте. Для включения в перечень банк должен соответствовать следующим требованиям: наличие лицензии ЦБ РФ, ведение деятельности не менее пяти лет, размер собственных средств не менее 1 млрд руб., соблюдение обязательных нормативов для кредитных организаций и отсутствие требования ЦБ РФ о принятии мер по финансовому оздоровлению.

Для получения ускоренного вычета налогоплательщики должны подать не позднее пяти дней с даты подачи налоговой декларации заявление о применении заявительного порядка возмещения. Налоговый орган принимает решение о возмещении или об отказе в течение пяти дней. При наличии у налогоплательщика недоимки по налогам или задолженности по пеням или штрафам, налоговая инспекция самостоятельно производит зачет необходимых сумм, оставшаяся часть НДС возвращается налогоплательщику.

Поручение на возврат суммы налога оформляется налоговым органом на основании решения о возврате (полностью или частично) суммы НДС, заявленной к возмещению в заявительном порядке, и подлежит направлению в территориальный орган Федерального казначейства на следующий рабочий день после дня принятия налоговым органом данного решения.

В течение пяти дней со дня получения указанного поручения территориальный орган Федерального казначейства осуществляет возврат налогоплательщику суммы налога в соответствии с бюджетным законодательством РФ.

За нарушение сроков возврата налоговыми органами НДС начисляются проценты с 12-го дня после дня подачи налогоплательщиком заявления о возмещении исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ.

Если по результатам камеральной проверки декларации сумма НДС, возмещенная в заявительном порядке, превышает ту, которая должна быть возмещена, решение о зачете (возврате) отменяется.

Налогоплательщик в пятидневный срок после получения требования о возврате налога обязан:

вернуть в бюджет денежные средства, полученные им или зачтенные ему в заявительном порядке;

уплатить проценты за пользование бюджетными средствами, исходя из двукратной ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей в тот период, причем затраты на уплату указанных процентов нельзя будет учесть в налоговой базе при расчете налога на прибыль.

Если налогоплательщик, который предоставил банковскую гарантию, не уплатил ранее возмещенную сумму НДС, то налоговый орган направляет в банк требование об уплате денежных средств по гарантии (на шестой день после получения налогоплательщиком требования о возврате). При неуплате налогоплательщиком в установленный срок сумм, указанных в требовании о возврате, а также при невозможности уплаты данных сумм по банковской гарантии в связи с истечением ее срока действия ранее возмещенная сумма НДС взыскивается в принудительном порядке за счет средств на счетах в банках или иного имущества налогоплательщика.

Далее рассмотрим составляющие расчета по НДС: НДС, начисленного по налоговой базе за налоговый период (НДСнач); НДС, восстановленного за налоговый период (НДСвос); НДС, включенного в состав налоговых вычетов за налоговый период (НДСнв).

Сумма НДС, начисленного по налоговой базе (НДСнач), определяется следующим образом:

НДСнач = НДСр + НДСав + НДСсн + НДСсмр + НДСд,

где НДСр - НДС по реализованным продукции, товарам, работам, услугам, имущественным правам; НДСав - НДС по полученным авансам и предоплатам (кроме НДС, полученного по длительным (свыше шести месяцев) поставкам); НДСсн - НДС по переданным для собственных нужд товарам, работам, услугам; НДСсмр - НДС по выполненным строительно-монтажным работам для собственного потребления; НДСд - НДС по денежным средствам, связанным с оплатой налогооблагаемых товаров, работ, услуг.

НДС по реализованным товарам, работам, услугам (НДСр) включает в себя следующие составляющие:

НДСр = НДСкп + НДСип + НДСбар + НДСбез + НДСзон + НДСим + НДСсх + НДСам + НДСсс + НДСпу + НДСик,

где НДСкп - НДС, начисленный по налоговой базе по реализованным продукции, товарам, работам, услугам, имуществу организации по договорам купли-продажи товаров, оказания услуг, выполнения работ (в том числе по товарам, работам, услугам, по которым был получен аванс и начислен НДС по авансу);

НДСип - НДС, начисленный при передаче имущественных прав;

НДСбар - НДС, начисленный по товарообменным (бартерным) операциям;

НДСбез - НДС, начисленный по безвозмездной передаче товаров, работ, услуг;

НДСзон - НДС, начисленный по передаче предметов залога; по соглашению об отступном или новации;

НДСим - НДС, начисленный по реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом НДС, уплаченного продавцам;

НДСсх - НДС, начисленный по реализации сельхозпродукции, закупленной у физических лиц и продуктов ее переработки;

НДСам - НДС, начисленный при реализации автомобилей, закупленных у физических лиц;

НДСсс - НДС, начисленный по срочным сделкам;

НДСпу - НДС, начисленный по посредническим услугам;

НДСик - НДС, начисленный при реализации предприятия, как имущественного комплекса.

Далее рассмотрим составляющие начисленного НДС (НДСнач).

Начисление НДСкп производится в момент определения налоговой базы, которым является наиболее ранняя из следующих дат:

день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В случае если моментом определения налоговой базы являлся день получения аванса под предстоящие поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившего ранее аванса также возникает момент определения налоговой базы и производится начисление НДС на момент отгрузки товаров (работ, услуг).

НДС при реализации организацией по договорам купли-продажи продукции, товаров, материалов, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, основных средств и нематериальных активов, по договорам выполнения работ, оказания услуг (НДСкп) начисляется:

НДСкп = Цпр × Сндс / 100,

где Цкп - продажная стоимость реализованных продукции, товаров, работ, услуг, материалов, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, основных средств и нематериальных активов (по цене сделки), руб.; Сндс - ставка налога, % (10% или 18%).

По НДС установлены ставки, приведенные в табл. 3.

Таблица 3

Ставки НДС

№ п/пСтавка НДСВиды товаров, работ, услуг110 %Продовольственные товары по перечню, установленному в НК РФДетские товары по перечню, установленному в НК РФПериодические печатные издания (кроме рекламного или эротического характера). Рекламный характер - реклама составляет свыше 40 процентов объема одного номера. Под периодическим печатным изданием понимается газета, журнал, альманах, бюллетень, иное издание, имеющее постоянное название, текущий номер и выходящее в свет не реже одного раза в год. Перечень средств массовой информации утвержден постановлением Правительства РФ № 41 от 23.01.2003 г.Книжная продукция, связанная с образованием и культурой (кроме рекламного или эротического характера)Лекарственные средства, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления, лекарственные средства, предназначенные для клинических испытаний. Коды по ОКП определяются Правительством РФИзделия медицинского назначения. Коды по ОКП определяются Правительством РФВвоз указанных товаров на таможенную территорию РФ218 % По товарам, работам, услугам, кроме указанных в п. 1, 3, 4 настоящей таблицыПри ввозе товаров на таможенную территорию РФ310/110 18/118При получении полной или частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаровПри передаче некоторых видов имущественных правПри получении денежных средств, связанных с оплатой товаров, работ, услугПри удержании налога налоговыми агентами (кроме реализации бесхозяйных, конфискованных и т.п. товаров; при реализации товаров иностранных организаций на территории РФ по посредническим договорам)При реализации товаров, работ, услуг, приобретенных на стороне и учитываемых вместе с НДСПри реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, приобретенной у физических лицПри реализации легковых автомобилей, приобретенных у физических лицВ иных случаях, когда сумма налога должна определяться расчетным методом415,25%При продаже предприятия как имущественного комплекса

Пример. Организация по договору купли-продажи отгрузила покупателю 1000 единиц продукции по цене 150 руб./шт. Сумма сделки по ценам составила 150 000 руб. Ставка НДС - 18%. НДС по отгруженной покупателю продукции равен 27 000 руб. (150 000 руб. × 18/100).

В бухгалтерском учете данные операции отражаются:

Д сч. 62, К сч. 90 - 177 000 руб. (цена + НДС) - отражена выручка по проданной продукции покупателю;

Д сч. 90, К сч. 68НДС - 27 000 руб. - начислен НДС по выручке.

При реализации товаров по договорам купли-продажи, по договорам выполнения работ, оказания услуг с учетом субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством:

НДСкп = Цпр ×Сндс / 100,

где Цпр - продажная стоимость реализованных товаров, работ, услуг по фактическим ценам реализации, руб.; Сндс - ставка НДС (10% или 18%).

Суммы субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы по НДС не учитываются.

Пример. Организация продает продукцию по государственным регулируемым ценам - 100 руб./ кг. Продано 1000 кг продукции. Выручка от продажи без НДС составила 100 000 руб. НДС по проданной продукции исчисляется исходя из цены фактической реализации, он равен 18 000 руб. (100 000 руб. × 18/100). Затраты по проданной продукции составили 150 000 руб. Из бюджета получена субвенция на покрытие убытка в сумме 50 000 руб.: данная сумма НДС не облагается.

При оказании услуг по изготовлению продукции из давальческого сырья и материалов:

НДСкп = Собр × Сндс / 100,

где Собр - стоимость обработки продукции (с учетом акциза по подакцизным товарам) без включения в нее НДС, руб.; Сндс - ставка НДС (18%).

Пример. Организация производит подакцизную продукцию из давальческого сырья. Цена услуги по изготовлению продукции (без НДС) определена в сумме 200 000 руб. Сумма акциза, начисленная по произведенной продукции, равна 15 000 руб. НДС в этом случае будет равен 38 700 руб. [(200 000 + 15 000) × 18/100].

При реализации товаров по договорам купли-продажи, работ, услуг по договорам выполнения работ, оказания услуг, заключенным в условных денежных единицах, по возникающим положительным (отрицательным) суммовым разницам НДС не начисляется. В качестве условных денежных единиц чаще всего принимают иностранную валюту (доллар США, евро и др.). В бухгалтерском учете разницы, возникающие из-за разных курсов условных единиц на дату отгрузки и на дату оплаты называются курсовыми, а в налоговом учете - суммовыми.

В случае получения авансов (предоплат) в условных денежных единицах, они пересчитываются в рубли по курсу условной единицы на дату получения денежных средств. В дальнейшем при отгрузке товаров (работ,услуг), их стоимость отражается в сумме аванса, пересчитанного на дату его получения. В этом случае курсовых (суммовых) разниц не возникает.

Разницы возникают только тогда, когда отгрузка предшествует оплате. При отгрузке сумма долга исчисляется по курсу условной денежной единицы на день отгрузки, а при оплате сумма исчисляется по курсу условной денежной единицы на день оплаты. НДС по суммовой разнице не начисляется.

Рассмотрим примеры формирования положительных и отрицательных курсовых (суммовых) разниц.

Пример. Организация заключила договор на поставку своей продукции в условных денежных единица, в качестве которых выступает евро. Организация продала партию своей продукции на сумму 35 400 евро, в том числе НДС - 5 400 евро. По договору расчеты с покупателем производятся в течение 20 дней после отгрузки в рублях по курсу ЦБ РФ, действующему на день оплаты. Через 20 дней покупатель перечислил на счет организации всю сумму долга.

Вариант 1. Курс евро на дату отгрузки составляет 34 руб./евро, курс евро на дату оплаты составил 35 руб./евро.

В бухгалтерском учете организации сделаны следующие проводки:

- отражена выручка от реализации продукции - Д сч. 62, К сч. 90 - 1 203 600 руб. (35 400 евро × 34 руб./евро);

начислен НДС с реализации - Д сч. 90, К сч. 68НДС - 183 600 руб. (5 400 евро × 34 руб./евро);

- поступила оплата от покупателя - Д сч. 51, К сч. 62 - 1 239 000 руб. (35 400 евро × 35 руб. /евро);

- отражена положительная разница - Д сч, 62, К сч. 91 - 35 400 руб. [35 400 евро × (35 руб./евро - 34 руб./евро)]. На сумму разницы НДС не начисляется.

Вариант Курс евро на дату отгрузки составил 35 руб./евро, а на дату оплаты - 34 руб./евро, все остальные данные остались без изменения.

В этом случае в бухгалтерском учете отразятся следующие проводки.

- отражена выручка от реализации продукции - Д сч. 62, К сч. 90 - 1 239 000 руб. (35 400 евро × 35 руб./евро);

начислен НДС с реализации - Д сч. 90, К сч. 68НДС - 189 000 руб. (5 400 евро × 35 руб./евро);

- поступила оплата от покупателя - Д сч. 51, К сч. 62 - 1 203 600 руб. (35 400 евро × 34 руб. /евро);

- отражена отрицательная разница - Д сч. 91, К сч. 62- 35 400 руб. [35 400 евро × (34 руб./евро - 35 руб./евро)]. С суммы разницы НДС не вычленяется.

НДС при передаче имущественных прав (НДСип) начисляется в зависимости от вида права.

При передаче имущественных прав (переуступка прав требования, возникших из договора купли-продажи товаров, работ, услуг) НДС начисляется с налоговой базы, определяемой как превышение суммы дохода, полученного продавцом при уступке права требования, над размером денежного требования, права по которому уступлены. Если цена продажи имущественного права не превышает сумму денежного требования, то НДС не начисляется.

Пример. У организации числится в учете (на счете 62) дебиторская задолженность за проданные товары в сумме 826 000 руб., в том числе НДС - 126 000 руб. Организация продает дебиторскую задолженность за 750 000 руб. Выручка от продажи дебиторской задолженности не облагается НДС, так как цена продажи меньше суммы требования.

В бухгалтерском учете операции по продаже дебиторской задолженности отразятся:

Д сч. 76, К сч. 91 - 750 000 руб. - отражена выручка от продажи;

Д сч. 91, К сч. 62 - 826 000 руб. - списывается сумма дебиторской задолженности;

Д сч. 99, К сч.91 - 76 000 руб. - списывается убыток от продажи.

При передаче имущественных прав (уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению) НДСип рассчитывается:

НДСип = (Дтр - Зпр) × Рндс,

где Дтр - сумма дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или при прекращении соответствующего обязательства; Зпр- сумма расходов на приобретение требования, руб.; Рндс - расчетная ставка НДС (18/118).

Моментом определения налоговой базы является день уступки (последующей уступки) требования или день прекращения соответствующего обязательства.

Пример. Организация приобрела дебиторскую задолженность в сумме 826 000 руб. за 750 000 руб. В установленный срок дебиторская задолженность в сумме 826 000 руб. была погашена должником.

В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом:

Д сч. 58, К сч. 76 - 750 000 руб. - приобретена дебиторская задолженность;

Д сч. 76, К сч.51 - 750 000 руб. - оплачено за приобретенную дебиторскую задолженность;

Д сч. 51, К сч 91 - 826 000 руб. - погашена дебиторская задолженность должником;

Д сч. 91, К сч. 58 - 750 000 руб. - списана покупная стоимость дебиторской задолженности;

Д сч. 91, К сч. 68НДС - 11 593,22 руб. [(826 000 - 750 000) × 18/118 ] - начислен НДС по погашенной дебиторской задолженности.

При передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места, НДСип начисляется:

НДСип = (Сим - Рпр) × Рндс,

где Сим - стоимость с учетом НДС, по которой передаются имущественные права, руб.; Рпр - расходы на приобретение указанных прав; Рндс - расчетная ставка НДС (18/118).

Моментом определения налоговой базы является день уступки (последующей уступки) требования или день исполнения обязательства должником.

Пример. Организация инвестировала в строительство жилого дома 1 500 000 руб. По договору долевого участия оговорено, что организация получит в собственность однокомнатную квартиру. Не дожидаясь окончания строительства, организация продает свое право на получение квартиры другой организации за 1 800 000 руб.

В бухгалтерском учете отражаются следующие операции:

Д сч. 76, К сч. 51 - 1 500 000 руб. - инвестированы средства в строительство жилого дома;

Д сч. 62, К сч. 91 - 1 800 000 руб. - реализовано право на получение квартиры другой организации;

Д сч. 91, К сч. 76 - 1 500 000 руб. - списана сумма инвестиционного вклада;

Д сч. 91, К сч. 68НДС - 45 762,71 руб. [(1 800 000 - 1500 000) × 18/118] - начислен НДС по проданному праву.

При передаче прав, связанных с правом заключения договора, и арендных прав НДСип определяется:

НДСип = Цр × Сндс /100,

где Цр - цена реализации прав, руб.; Сндс - ставка НДС, %.

Моментом определения налоговой базы является день передачи имущественных прав.

Пример. Организация арендует производственное здание. С согласия арендодателя она продает право аренды другой организации за 15 000 руб. (без НДС). НДС с цены продажи составляет 2 700 руб. (15 000 × 18/100). Расходов при реализации данного права не было произведено.

В бухгалтерском учете отражены следующие операции:

Д сч. 76, К сч. 91 - 17 700 руб. (15 000 + 2 700) - реализовано право на аренду здания;

Д сч. 91, К сч. 68НДС - 2 700 руб. - начислен НДС по реализации права;

Д сч. 51, К сч. 76 - 17 700 руб. - получено на расчетный счет за реализованное право.

НДС при реализации товаров, работ, услуг по товарообменным (бартерным) операциям (НДСбар) начисляется:

НДСбар = Цр × Сндс / 100,

где Цр - стоимость товаров, работ, услуг, реализованных по товарообменной операции, по цене сделки с учетом акциза по подакцизным товарам, без НДС, руб.; Сндс - ставка НДС (10% или 18%).

Цена сделки в этом случае должна соответствовать рыночной цене. Рассмотрим пример начисления НДС по договору мены, в случае если обмениваемые товары являются равноценными.

Пример. ООО «А» и ЗАО «К» заключили договор мены. По его условиям 000 «А» передало ЗАО «К» 10 телевизоров собственного производства. А ЗАО «К» в тот же день отгрузило ООО «А» 20 фотоаппаратов.

Цены товаров, указанные в договоре, таковы: один телевизор стоит 11800 руб. (в том числе НДС - 1800 руб.), а один фотоаппарат - 5900 руб. (в том числе НДС - 900 руб.).

В учете ООО «А» сделаны такие проводки:

отражена выручка от реализации телевизоров, равная стоимости фотоаппаратов (в бухгалтерском учете по договору мены в качестве выручки за проданный товар принимается стоимость купленного товара - Д сч. 62, К сч. 90 - 118 000 руб. (5900 руб. × 20 шт. фотоаппаратов);

начислен НДС с выручки от реализации телевизоров, исходя из цены телевизоров, указанной в договоре - Д сч. 90, К сч.68НДС - 18 000 руб. (1800 руб. × 10 шт. телевизоров).

В учете ЗАО «К» сделаны следующие проводки:

отражена выручка от реализации фотоаппаратов, равная стоимости телевизоров (в бухгалтерском учете по договору мены в качестве выручки за проданный товар принимается выручка, равная стоимости купленного товара - Д сч. 62, К сч. 90 - 118 000 руб. (11 800 руб. × 10 шт. телевизоров);

начислен НДС с выручки от реализации фотоаппаратов, исходя из цены фотоаппаратов, указанной в договоре - Д сч. 90, К сч.68НДС - 18 000 руб. (900 руб. × 20 шт. фотоаппаратов).

НДС при передаче товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе (НДСбезв), в качестве отступного или новации (НДСот) рассчитывается исходя из рыночной цены передаваемых товаров, работ, услуг:

НДСбезв = Цр × Сндс / 100,

где Цр - рыночная цена передаваемых безвозмездно, в качестве отступного или новации товаров, работ, услуг с учетом акциза (при передаче подакцизных товаров).

Пример. Переданы безвозмездно материалы, покупная стоимость которых равна 50 000 руб. Рыночная цена данных материалов без НДС составляет 75 000 руб. Сумма НДС в этом случае будет равна 13 500 руб. (75 000 руб. × 18/100).

Пример. Переданы безвозмездно материалы, покупная стоимость которых равна 50 000 руб. Рыночная цена данных материалов без НДС составляет 75 000 руб. Сумма НДС в этом случае будет равна 13 500 руб. (75 000 руб. × 18/100).

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

списана стоимость передаваемых безвозмездно материалов - Д сч. 91, К сч. 10 - 50 000 руб.;

начислен НДС по передаваемым безвозмездно материалам - Д сч. 91, К сч. 68НДС - 13 500 руб.

Передача товаров безвозмездно в рекламных целях облагается НДС, за исключением случаев передачи рекламных товаров стоимостью не более 100 руб. за единицу.

Не облагается НДС передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях", за исключением подакцизных товаров (пп. 12, п. 3, ст. 149 НК РФ).

При передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства НДС (НДСзал) начисляется:

НДСзал = Цр × Сндс/100,

где Цр - рыночная цена передаваемого в качестве залога имущества (с учетом акциза по подакцизным товарам).

Пример. Организация «А» заключила с организацией «В» договор займа на сумму 2 000 000 руб. на срок 180 дней под 10% годовых. Проценты уплачиваются одновременно с возвратом займа. В качестве залога по данному договору было предоставлено производственное здание. Заем в установленный срок не был возвращен, поэтому залогодержателю передается право собственности на предоставленное в залог здание. Первоначальная стоимость здания - 2 500 000 руб., сумма начисленной амортизации - 500 000 руб. Рыночная стоимость здания 2 100 000 руб. НДС по передаваемому зданию равен 378 000 руб. (2 100 000 × 18/100).

В бухгалтерском учете отражаются следующие операции:

получен займ - Д сч. 51, К сч.66 - 2 000 000 руб.;

начислены проценты по займу - Д сч. 91, К сч. 66 - 98 630,14 руб. [2 000 000 × (10/100) × (180/365)];

- списана амортизация передаваемого здания - Д сч. 02, К сч. 01 - 500 000 руб.;

списана остаточная стоимость здания - Д сч. 91, К сч. 01 - 2 000 000 руб.;

передано здание залогодержателю - Д сч. 62, К сч. 91 - 2 098 630,14 руб.;

начислен НДС по переданному зданию - Д сч. 91, К сч. 68НДС - 378 000 руб.;

закрыт долг по займу - Д сч. 66, К сч. 62 - 2 098 630, 14 руб.

НДС при передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме (НДСтр) в случае, если такая оплата не предусмотрена в трудовых договорах (ст. 154 п. 2) начисляется:

НДСтр = Цр × Сндс/100,

где Цр - рыночная цена передаваемых в качестве оплаты труда товаров, работ, услуг с учетом акциза (по подакцизным товарам).

Пример. Начислена заработная плата работнику организации в сумме 10 000 руб. Налог на доходы физических лиц удержан в сумме 1 248 руб. На сумму 120 руб. работнику выдана зарплата продукцией организации (выдано 6 бокалов). Фактическая себестоимость выданных шести бокалов составила 110 руб. Стоимость одного бокала, выданного в качестве зарплаты, составила 20 руб. (120 руб./ 6 бокалов). Рыночная стоимость бокалов без НДС составляет 40 руб./шт. НДС в этом случае должен быть начислен с рыночной стоимости в сумме 43, 2 руб. (40 руб./шт. × 6 шт. × 18 / 100). В бухгалтерском учете отражаются следующие проводки:

начислена зарплата работнику - Д сч. 20, К сч. 70 - 10 000 руб.;

начислен НДФЛ по зарплате - Д сч. 70, К сч.68НДФЛ - 1248 руб.;

отражена передача бокалов - Д сч. 70, К сч. 90 - 120 руб.;

начислен НДС по переданным в качестве зарплаты бокалам - Д сч. 90, К сч. 68НДС - 43,2 руб.;

списана фактическая себестоимость переданных бокалов - Д сч. 90, К сч. 43 - 110 руб.;

оставшаяся часть зарплаты выдана работнику из кассы - Д сч. 70, К сч. 50 - 8632 руб.

Согласно Трудовому Кодексу выдавать зарплату в натуральной форме можно только по заявлению работника и не больше 20% от зарплаты. Нельзя выдавать зарплату алкоголем, токсическими и ядовитыми веществами, наркотиками, оружием и т.п.

НДС при реализации имущества организации, учтенного по стоимости, включающей в себя НДС (НДСим), начисляется следующим образом:

НДСим = (Спс- Сим) × Рндс,

где Спс - продажная стоимость реализуемого имущества, включающая в себя акциз и НДС; Сим - стоимость реализуемого имущества (для основных средств - остаточная стоимость с учетом переоценок; для нематериальных активов - остаточная стоимость; для материалов и товаров - покупная стоимость); Рндс - расчетная ставка НДС (10/110 или 18/118).

Пример. На балансе организации числится легковой автомобиль, НДС по которому не принимался к зачету при его покупке, а был включен в его стоимость. Первоначальная стоимость автомобиля равна 150 000 руб., сумма начисленной амортизации - 60 000 руб. Автомобиль продан по продажной стоимости, равной 110 000 руб., включая НДС. Сумма НДС по реализации автомобиля равна 3 050,85 руб. [110 000 руб. - (150 000 руб. - 60 000 руб.) × 18/118].

В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом:

списана амортизация автомобиля - Д сч. 02, К сч. 01 - 60 000 руб.;

списана остаточная стоимость проданного автомобиля - Д сч. 91, К сч. 01 - 90 000 руб.;

отражена выручка по проданному автомобилю - Д сч. 62, Ксч. 91 - 110 000 руб.;

начислен НДС по выручке за проданный автомобиль - Д сч. 91, К сч. 68НДС - 3050,84 руб.

НДС при реализации закупленной у физических лиц, не являющихся налогоплательщиками, сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия или результатов ее переработки (НДСсх) по перечню, утвержденному Правительством РФ от 16.05.2001 г. № 383 (за исключением подакцизных товаров), рассчитывается :

НДСсх = (Среал - Ссх) × Рндс,

где Среал - продажная стоимость реализованной сельхозпродукции, включающая в себя цену и НДС, руб.; Ссх - стоимость приобретения сельхозпродукции у физических лиц, руб.; Рндс- расчетная ставка НДС (10/110 или 18/118).

В перечень сельскохозяйственной продукции входят молоко, мясо, яйца, картофель, свекла, семечки, мед, шерсть, перо, пух, шкурки кроликов и др.

Пример. Организация закупила у физического лица 100 кг овощей для перепродажи по цене 30 руб./кг на общую сумму 3 000 руб. Все овощи были проданы за 5000 руб., включая НДС. НДС по проданным овощам равен 181,82 руб. [(5000 руб. - 3000 руб.) × 10/110].

В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом:

оприходованы овощи - Д сч. 41, К сч.60 - 3000 руб.;

отгружены овощи покупателю - Д сч. 62, К сч. 90 - 5000 руб.;

начислен НДС по проданным овощам - Д сч. 90, К сч. 68НДС - 181,82 руб.;

списана покупная стоимость овощей - Д сч. 90, К сч. 41 - 3000 руб.

При реализации автомобилей, приобретенных у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками) для перепродажи (с 1 апреля 2009 г.):

НДСам = (Спр - Сам) × Рндс,

где Спр - продажная стоимость реализованных автомобилей, включающая в себя цену и НДС, руб.; Сам - стоимость приобретения автомобилей у физических лиц, руб.; Рндс - расчетная ставка НДС (18/118).

Пример. Приобретен автомобиль у физического лица, не являющегося налогоплательщиком, для перепродажи за 300 000 руб. Данный автомобиль продан за 380 000 руб., включая НДС. НДС по проданному автомобилю равен 12 203, 39 руб. [(380 000 - 300 000) × 18/118].

В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом:

оприходован приобретенный автомобиль - Д сч. 41, К сч. 60 - 300 000 руб.;

отражена выручка от продажи автомобиля - Д сч. 62, К сч. 90 - 380 000 руб.;

начислен НДС по проданному автомобилю - Д сч. 90, К сч. 68 - 12 203,39 руб.;

списана покупная стоимость автомобиля - Д сч. 90, К сч. 41 - 300 000 руб.

При продаже имущества, учтенного по стоимости, включающей "входной" НДС, при реализации сельскохозяйственной продукции, закупленной у населения; при реализации автомобилей, приобретенных у физических лиц (не плательщиков НДС) для перепродажи, установлен порядок заполнения счета-фактуры. В графе счета-фактуры, где указывается стоимость товаров (работ, услуг, имущественных прав) без НДС (графа 5), в таких случаях должен отражаться размер определенной налоговой базы, а в графе 8 - соответствующая этой базе сумма налога.

НДС при реализации товаров, работ, услуг по срочным сделкам (НДСсс), т.е. сделкам, предусматривающим поставку товаров, работ, услуг после истечения срока, указанного в договоре, по цене, установленной в договоре, определяется:

НДСсс = Цср × Сндс / 100,

где Цср - стоимость реализованных товаров, работ, услуг по ценам, указанным в договоре, но не ниже цен, действующих на момент определения налоговой базы (с учетом акциза и без НДС), руб.; Сндс - ставка НДС (10% или 18%).

Пример. Организация в марте месяце текущего года заключила срочный договор на поставку 100 штук своей продукции в сентябре месяце этого же года по цене 6 000 рублей за штуку на общую сумму 600 000 руб. В сентябре месяце продукция была отгружена покупателю по цене, установленной в договоре. Себестоимость проданной продукции равна 450 000 руб. Цены на данную продукцию в сентябре установились по 6 200 руб. за штуку. НДС по данной сделке рассчитывается исходя из цены, действующей в момент реализации продукции, т.е. исходя из цены 6 200 руб./шт. Сумма НДС будет равна 111 600 руб. (6 200 × 100 шт. × 18/100).

В бухгалтерском учете в этом случае отражаются операции:

отгружена продукция покупателю - Д сч. 62, К сч. 90 - 711 600 руб. (600 000 руб. + 111 600);

начислен НДС по отгруженной продукции исходя из цен, установившихся на момент продажи - Д сч. 90, К сч. 68НДС - 111 600 руб.;

списана себестоимость проданной продукции - Д сч. 90, к сч. 43 - 450 000 руб.

НДС при реализации посреднических услуг (НДСком) (на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров):

НДС ком = КВ × Сндс /100,

где КВ - комиссионное вознаграждение за оказанную услугу, руб.

Пример. Комиссионер по договору комиссии реализовал партию товара, полученную от комитента. Товар был реализован за 236 000 руб., в том числе НДС - 36 000 руб. За услугу по продаже товаров комиссионер начислил комиссионное вознаграждение в сумме 2000 руб., НДС по вознаграждению равно 360 руб. (2000 × 18/100). Комиссионер уплачивает в бюджет НДС только с суммы комиссионного вознаграждения, НДС со стоимости проданных товаров уплачивает комитент.

В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом:

получен товар от комитента (оприходуется на забалансовый счет 004) - Д сч. 004 - 236 000 руб.;

отгружен товар покупателю - К сч. 004; Д сч. 62, К сч. 76 «Расчеты с комитентом» - 236 000 руб.;

начислено комиссионное вознаграждение с учетом НДС - Д сч. 76 «Расчеты с комитентом», К сч. 90 - 2 360 руб.;

начислен НДС по комиссионному вознаграждению - Д сч. 90, К сч. 68НДС - 360 руб.;

перечислено комитенту (выручка от продажи товаров за вычетом комиссионного вознаграждения) - Д сч. 76 «Расчеты с комитентом», К сч. 51 - 233 640 руб. (236 000 руб. - 2 360 руб.).

В аналогичном порядке определяется налоговая база при реализации залогодержателем в установленном законодательством РФ порядке предмета невостребованного залога, принадлежащего залогодателю.

Комиссионеры (агенты), осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по договорам комиссии либо агентским договорам, при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени хранят счета-фактуры по товарам (работам, услугам), имущественным правам и по оплате, частичной оплате в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, полученные от комитента либо принципала, в журнале учета полученных счетов-фактур.

Счета-фактуры, выставленные доверителю, комитенту или принципалу комиссионерами (агентами), осуществляющими предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по договорам поручения, комиссии либо агентским договорам, на сумму своего вознаграждения, а также на сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего оказания услуг по таким договорам, регистрируются в книге покупок доверителя, комитента или принципала.

В книге покупок не регистрируются счета-фактуры полученные:

·комиссионером (агентом) от комитента (принципала) по переданным для реализации товарам (работам, услугам), имущественным правам, а также по полученной сумме оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;

·комиссионером (агентом) от продавца товаров (работ, услуг), имущественных прав, выписанные на имя комиссионера (агента) по товарам (работам, услугам), имущественным правам, на сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Комитенты (принципалы), реализующие товары (работы, услуги), имущественные права по договору комиссии (агентскому договору), предусматривающему продажу товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени комиссионера (агента), регистрируют в книге продаж выданные комиссионеру (агенту) счета-фактуры, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером (агентом) покупателю, а также счета-фактуры, выданные комиссионеру (агенту) при получении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером (агентом) покупателю.

Доверители (принципалы), реализующие товары (работы, услуги), имущественные права по договору поручения (агентскому договору), предусматривающему продажу товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени доверителя (принципала), регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные покупателю как при получении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, так и при реализации указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

При получении денежных средств от комитента (принципала, доверителя) в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего оказания посреднических услуг комиссионеры (агенты, поверенные) регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные комитенту (принципалу, доверителю) на полученную сумму оплаты, частичной оплаты.

При получении от комитента (принципала, доверителя) суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящего оказания посреднических услуг при использовании комитентом (принципалом, доверителем) безденежной формы расчетов комиссионеры (агенты, поверенные) составляют счета-фактуры, которые регистрируются в книге продаж.

В книге продаж комиссионерами (агентами) не регистрируются счета-фактуры, выставленные ими покупателю при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени, как при получении перечисленной суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, так и при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Комиссионеры либо агенты, совершающие действия от своего имени, хранят счета-фактуры, полученные от продавцов по приобретенным для комитента либо принципала товарам (работам, услугам), имущественным правам и по оплате, частичной оплате в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, в журнале учета полученных счетов-фактур.

НДС при реализации организации в целом как имущественного комплекса определяется отдельно по каждому i-му виду активов организации (НДСi):

НДСi = БСi ×Кп × Рндс / 100

где БCi - балансовая стоимость i-го вида продаваемого актива организации, руб.; Кп - поправочный коэффициент к балансовой стоимости; Рндс - расчетная ставка НДС, % (15,25%).

Поправочные коэффициенты к балансовой стоимости имущества определяются следующим образом:

если цена, по которой продан имущественный комплекс ниже балансовой стоимости реализованного имущества, то

Кп = Црк / БСим,

где Црк - цена реализации имущественного комплекса, руб.; БСим - суммарная балансовая стоимость реализуемого имущества, руб.

если цена, по которой продан имущественный комплекс, выше балансовой стоимости реализованного имущества, то

Кп = (Црк - БСдз - БСцб) / (БСим - БСдз -БСцб),

где БСдз - балансовая стоимость дебиторской задолженности, руб,; БСцб - балансовая стоимость ценных бумаг, руб.

Продавцом имущественного комплекса составляется сводный счет-фактура, в котором в графе "Всего с НДС" указывается цена, по которой продан имущественный комплекс. Кроме того, в сводном счете-фактуре необходимо выделить в самостоятельные позиции основные средства, нематериальные активы, прочие виды имущества производственного и непроизводственного назначения, сумму дебиторской задолженности, стоимость ценных бумаг и другие позиции активов баланса. К сводному счету-фактуре прилагается акт инвентаризации.

Пример. ООО «А» реализовало имущественный комплекс предприятия. Балансовая стоимость всех активов организации равна 2 000 000 руб.:

АктивСумма, руб.ПассивСумма, руб.Основные средства800 000Уставный капитал2 000 000Долгосрочные ценные бумаги500 000Готовая продукция, облагаемая НДС600 000Готовая продукция, не облагаемая НДС400 000Дебиторская задолженность300 000Баланс2 000 000Баланс2 000 000

Вариант 1. Цена продажи имущественного комплекса, составляет 1 800 000 руб.

Поправочный коэффициент в этом случае равен:

Кп = 1 800 000 руб. / 2 000 000 руб. = 0,9.

Рассчитываем цены реализации облагаемых НДС активов:

основные средства - 800 000 руб. × 0,9 = 720 000 руб.;

готовая продукция, облагаемая НДС - 600 000 × 0,9 = 540 000 руб.

Остальные активы НДС не облагаются.

Рассчитываем НДС по облагаемым НДС активам:

основные средства - 720 000 руб. × 15,25/100 = 109 800 руб.;

готовая продукция, облагаемая НДС - 540 000 руб. × 15,25/100 = 82 350 руб.

Общая сумма НДС равна 192 150 руб. (109 800 руб. + 82 350 руб.).

В бухгалтерском учете операции по продаже отразятся следующим образом:

списана остаточная стоимость основных средств - Д сч. 91, К сч. 01 - 800 000 руб.;

списана стоимость ценных бумаг - Д сч. 91, К сч. 58 - 500 000 руб.;

списана стоимость готовой продукции, облагаемой НДС - Д сч. 91, К сч. 43 - 600 000 руб.;

списана стоимость готовой продукции, не облагаемой НДС - Д сч. 91, К сч. 43 руб. - 400 000 руб.;

списана сумма дебиторской задолженности - Д сч. 91, К сч. 62 - 300 000 руб.;

начислена выручка от продажи предприятия - Д сч. 76, К сч. 91 - 1 800 000 руб.;

начислен НДС по основным средствам - Д сч. 91, К сч. 68НДС - 109 800 руб.;

начислен НДС по готовой продукции - Д сч. 91, К сч. 68 НДС - 82 350 руб.;

списан убыток от продажи предприятия - Д сч. 99, К сч. 91 - 392 150 руб. (1800 000 - 192 150 - 2 000 000);

поступили деньги за проданное предприятие как имущественный комплекс - Д сч. 51, К сч. 76 - 1800 000 руб.

Баланс предприятия после продажи будет иметь вид:

АктивСумма, руб.ПассивСумма, руб.Денежные средства1 800 000Уставный капитал2 000 000Непокрытый убыток(392 150)Расчеты по налогам и сборам192 150Баланс1 800 000Баланс1 800 000

Вариант Имущественный комплекс продается по цене 2 500 000 руб.

Поправочный коэффициент в этом случае равен:

Кп = (2 500 000 руб. - 500 000 руб. - 300 000 руб.) / (2 000 000 - 500 000 руб. - 300 000 руб.) = 1,4

Рассчитываем цены реализации облагаемых НДС активов:

основные средства - 800 000 руб. × 1,42 = 1 136 000 руб.;

готовая продукция, облагаемая НДС - 600 000 × 1,42 = 852 000 руб.

Остальные активы НДС не облагаются.

Рассчитываем НДС по облагаемым НДС активам:

основные средства - 1 136 000 руб. × 15,25/100 = 173 240 руб.;

готовая продукция, облагаемая НДС - 852 000 × 15,25/100 = 129 930 руб.

Общая сумма НДС равна 303 170 руб. (173 240 руб. + 129 930 руб.).

В бухгалтерском учете операции по продаже отразятся следующим образом:

списана остаточная стоимость основных средств - Д сч. 91, К сч. 01 - 800 000 руб.;

списана стоимость ценных бумаг - Д сч. 91, К сч. 58 - 500 000 руб.;

списана стоимость готовой продукции, облагаемой НДС - Д сч. 91, К сч. 43 - 600 000 руб.;

списана стоимость готовой продукции, не облагаемой НДС - Д сч. 91, К сч. 41 руб. - 400 000 руб.;

списана сумма дебиторской задолженности - Д сч. 91, К сч. 62 - 300 000 руб.;

начислена выручка от продажи предприятия - Д сч. 76, К сч. 90 - 2 500 000 руб.;

начислен НДС по основным средствам - Д сч. 91, К сч. 68НДС - 173 240 руб.;

начислен НДС по готовой продукции - Д сч. 91, К сч. 68 НДС - 129 930 руб.;

списана прибыль от продажи имущественного комплекса - Д сч. 99, К сч. 91 - 196 830 руб.

(2 500 000 - 303 170 - 2 000 000);

поступили деньги за проданный имущественный комплекс - Д сч. 51, К сч. 76 - 2500 000 руб.

Баланс предприятия после продажи будет иметь вид:

АктивСумма, руб.ПассивСумма, руб.Денежные средства2 500 000Уставный капитал2 000 000Нераспределенная прибыль196 830Расчеты по налогам и сборам303 170Баланс2 500 000Баланс2 500 000

НДС по полученным авансам и иным платежам в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, услуг, передачи имущественных прав (НДСав) исчисляется следующим образом:

НДСав = А × Рндс,

где А - сумма полученных платежей в счет предстоящих поставок товаров, работ, услуг, передачи имущественных прав, руб.; Рндс - расчетная ставка НДС (10/110 или 18/118).

Пример. Организация «А» в феврале текущего года получила от организации «В» аванс в сумме 708 000 руб. под будущую поставку продукции. При получении аванса организацией «А» начисляется НДС в сумме 108 000 руб. (708 000 × 18/118); данный НДС уплачивается в бюджет по итогам первого квартала. В марте продукция на сумму 708 000 руб., в т.ч. НДС - 108 000 руб. реализуется покупателю. По реализованной продукции начисляется НДС на сумму 108 000 руб. НДС, начисленный по полученному авансу в сумме 108 000 руб., зачитывается бюджету.

В бухгалтерском учете отражаются следующие операции:

в феврале:

получен аванс от покупателя в счет будущей поставки - Д сч. 51, К сч. 62 «Авансы полученные» - 708 000 руб.;

начислен НДС по полученному авансу - Д сч. 76 «НДС с авансов», К сч. 68 НДС - 108 000 руб.;

в марте:

реализована продукция покупателю - Д сч. 62, К сч. 90 - 708 000 руб.;

начислен НДС по отгруженной продукции - Д сч. 90, К сч. 68НДС - 108 000 руб.;

включен в состав налоговых вычетов НДС, начисленный по авансу - Д сч. 68НДС, К сч. 76 «НДС с авансов» - 108 000 руб.;

произведен зачет полученного аванса - Д сч. 62 «Авансы полученные», К сч. 62 - 708 000 руб.

До 2009 г. поставщик товаров (работ, услуг, имущественных прав) выписывал счет-фактуру в одном экземпляре, в которой показывал сумму НДС, начисленного с полученного аванса (предоплаты). Информация данного счета-фактуры отражалась в книге продаж.

С 2009 г. поставщик при получении авансов (предоплат) выписывает счет-фактуру в двух экземплярах. Один экземпляр остается у поставщика и НДС, указанный в счет-фактуре, отражается в книге продаж, а второй экземпляр в течение пяти дней со дня получения авансов (предоплат) поставщик должен выставить покупателю в соответствии с правилами, установленными в ст. 169 НК РФ.

В счете-фактуре, выставляемом при получении авансов (предоплат) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, должны быть указаны:

) порядковый номер и дата выписки счета-фактуры;

) наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;

) номер платежно-расчетного документа;

) наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав;

) наименование валюты;

) сумма оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;

) налоговая ставка;

) сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок.

При получении авансов налогоплательщик выписывает счет-фактуру в двух экземплярах, один из которых остается у поставщика, а второй передается покупателю товаров (работ, услуг). Информация со счета-фактуры отражается у поставщика в книге продаж. При реализации товаров, выполнении работ, оказании услуг, под которые был получен аванс, выписывается новый счет-фактура, информация с которого также заносится в книгу продаж, а информация со счета-фактуры по авансу заносится в книгу покупок.

Если организация получила аванс и отгрузила товар в одном налоговом периоде, то платить НДС с аванса не надо, так как сумма начисленного аванса сразу после реализации товара принимается к вычету. В бюджет в этом случае перечисляется НДС с суммы реализации, так как при реализации товаров, под которые был получен аванс, снова начисляется НДС.

Если поступление денежных средств и реализация товара проходили одним днем, то никакого аванса вообще не возникает и показывать его в учете нет необходимости.

Если у организации есть переплата по НДС, то НДС с авансов можно не перечислять, а просто зачесть в счет переплаты. Для этого в налоговые органы направляется соответствующее заявление.

В случае если у организации в прошлых периодах суммы НДС к вычету превышали сумму НДС к начислению, то налоговые органы, согласно ст. 176 НК РФ, должны произвести зачет начисленного НДС по авансам самостоятельно.

Платить НДС нужно со всех авансов, которые получены деньгами и имуществом, например, векселями.

Пример. Организация «А» в марте месяце текущего года под будущую поставку товаров на сумму 826 000 руб., в т.ч. НДС - 126 000 руб. получила от организации «В» вексель третьего лица. Номинал векселя - 826 000 руб. В мае месяце организация «А» отгрузила товар организации «В» на сумму 826 000 руб., в т. ч. НДС - 126 000 руб. Вексель третьего лица был погашен в июне текущего года.

В бухгалтерском учете операции отразятся следующим образом:

в марте:

получен вексель третьего лица в счет будущей поставки - Д сч. 58, К сч. 62 «Авансы полученные» - 826 000 руб.;

начислен НДС по векселю - Д сч. 76НДС, К сч. 68НДС - 826000 ×18/118 = 126000 руб.

в мае:

реализован товар покупателю - Д сч. 62, К сч. 90 - 826 000 руб.;

начислен НДС по реализованным товарам - Д сч. 90, К сч. 68НДС - 126 000 руб.;

зачтен полученный аванс в виде векселя - Д сч. 62 «Авансы полученные», К сч. 62 - 826 000 руб.;

зачтен НДС по авансу - Д сч. 68НДС, К сч. 76НДС - 126000 руб.

в июне:

начисляется задолженность по векселю - Д сч. 76, К сч. 91 - 826 000 руб.;

списана учетная стоимость векселя - Д сч. 91, К сч. 58 - 826 000 руб.;

получена задолженность по векселю - Д сч. 51, К сч. 76 - 826 000 руб.

Счета-фактуры на суммы оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) не составляются, если товары (работы, услуги):

не облагаются НДС (абз. 5 п. 1 ст. 154 НК РФ);

облагаются по нулевой ставке (абз. 4 п. 1 ст. 154 НК РФ);

имеют длительный производственный цикл их изготовления, превышающий шесть месяцев, по перечню, определенному постановлением Правительством РФ от 28 июля 2006 г. № 468 (абз. 3 п. 1 ст. 154 НК РФ).

В этом случае налогоплательщик начисляет НДС при реализации таких товаров (работ, услуг), при наличии раздельного учета осуществляемых операций и сумм НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций по производству товаров (работ, услуг) с длительным производственным циклом.

При получении авансов под длительные поставки налогоплательщиком - изготовителем товаров (работ, услуг) в налоговые органы одновременно с налоговой декларацией представляется:

контракт с покупателем (копия такого контракта, заверенная подписью руководителя и главного бухгалтера);

документ, подтверждающий длительность производственного цикла товаров (работ, услуг), с указанием их наименования, срока изготовления, наименования организации-изготовителя, выданный указанному налогоплательщику-изготовителю федеральным органом исполнительной власти (Минпромторг России), подписанный уполномоченным лицом и заверенный печатью этого органа.

Порядок получения данного документа утвержден приказом Минпромторга России № 750 от 7 июля 2012 г. " Административный регламент предоставления Минпромтргом России государственной услуги по выдаче документа, подтверждающего длительность производственного цикла товаров (работ, услуг) ".

При реорганизации организации в форме выделения налоговая база правопреемника увеличивается на суммы авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), полученных в порядке правопреемства от реорганизованной (реорганизуемой) организации и подлежащих учету у правопреемника.

НДС при передаче в организации товаров, выполнении работ, оказании услуг для собственных нужд, расходы по которым не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при начислении налога на прибыль (НДСсн), определяется следующим образом:

НДСсн = Цр × Сндс / 100,

где Цр - стоимость переданных для собственных нужд товаров, работ, услуг, исчисленная исходя из цен реализации идентичных (при их отсутствии однородных) товаров, работ, услуг, действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии - исходя из рыночных цен (с учетом акцизов, без НДС), руб.; Сндс - ставка НДС (10% или 18%).

Пример. Организация производит кондитерскую продукцию. По приказу руководителя для проведения вечера отдыха работников организации было отпущено 10 кг конфет, фактическая себестоимость которых составила 40 руб./кг. Поскольку стоимость конфет, отпущенных на вечер отдыха, не может быть включена в затраты на производство, то по ним необходимо начислить НДС. Цена реализации данных кондитерских изделий в прошлом налоговом периоде составила 60 руб./ кг. НДС в этом случае будет равен 108 руб. (60 руб./кг × 10 кг × 18/100).

В бухгалтерском учете осуществляются следующие записи:

отпущены конфеты на вечер отдыха - Д сч.91, К сч. 43 - 400 руб. (40 руб./кг × 10 кг);

начислен НДС по отпущенным конфетам - Д сч. 91, К сч. 68НДС - 108 руб.

НДС при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления (НДСсмр) рассчитывается следующим образом:

НДСсмр = Зсмр × Сндс / 100,

где Зсмр - фактические затраты организации на выполнение строительно-монтажных работ, включая расходы реорганизованной организации за налоговый период, руб.; СндС - ставка НДС (18%).

С 2006 года начисление НДС при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления производится в последний день месяца каждого налогового периода, в котором осуществляется стройка (до 2006 года начисление НДС производилось при принятии к учету объекта, завершенного капитальным строительством; с 2006 г. до 2009 г. - в последний день месяца; с 2009 г - в последний день квартала).

Пример. Организация осуществляет строительство склада материалов хозяйственным способом. Строительство было начато в марте 2012 г. За март месяц на счете 08 были собраны затраты на строительство на сумму 500 000 руб., которые включили в себя стоимость строительных материалов, заработную плату строительных рабочих, страховые взносы по обязательному пенсионному, социальному и медицинскому страхованию по заработной плате строительных рабочих. Налоговым периодом по НДС является квартал. Поэтому в конце марта организация на сумму затрат на строительство должна начислить НДС. Сумма НДС будет равна 90 000 руб. (500 000 руб. × 18/100).

В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом:

включены затраты в стоимость строительства - Д сч. 08, К сч. 10, 69, 70 - 500 000 руб.;

начислен НДС по затратам на строительство, выполняемое хозяйственным способом - Д сч. 19, К сч. 68 НДС - 90 000 руб.

При выполнении строительно-монтажных работ смешанным способом (часть работ выполняется хозяйственным способом, а часть - подрядным) НДС начисляется только на затраты, произведенные хозяйственным способом.

НДС по денежным средствам, связанным с оплатой налогооблагаемых товаров, работ, услуг (НДСд) включает в себя следующие составляющие:

НДСд = НДСдв + НДСдс + НДСдф,

где НДСдв - НДС, начисленный по процентам по полученным облигациям, векселям по реализованным товарам, работам, услугам, по процентам по товарному кредиту; НДСдс - НДС, начисленный по страховым выплатам, подлежащим налогообложению; НДСдф - НДС, начисленный по финансовой помощи, суммам, полученным на пополнение фондов и т.п.

По процентам, начисленным по полученным облигациям и векселям по реализованным товарам, работам, услугам и по процентам по товарному кредиту НДС определяется следующим образом:

НДСдв = (Ппол - Пцб) × Рндс,

где Ппол - процент, фактический полученный по облигациям, векселям и по товарному кредиту, руб.; Пцб - процент, рассчитанный в соответствии со ставками рефинансирования ЦБ РФ, задействованными в периодах, за которые производится расчет процентов, руб.; Рндс - расчетная ставка НДС (10/110 или 18/118).

Пример.

Организация реализовала товар покупателю на сумму 118 000 руб., в том числе НДС - 18 000 руб. От покупателя был получен его собственный вексель на сумму 125 000 руб. с отсрочкой платежа на 90 дней. Ставка рефинансирования ЦБ РФ установлена в размере 13%. Сумма фактических процентов по данному векселю (Ппол) составляет 7 000 руб.(125 000 руб. - 118 000 руб.). Сумма процентов, исчисленная по ставке рефинансирования ЦБ РФ (Пцб), равна 3 782,47 руб. [(118 000 руб. × (13/100) × (90/365)]. НДС по процентам по векселю равен 536,57 руб. [(7 000 руб. - 3482,47 руб.) × 18/118].

В бухгалтерском учете отражаются следующие операции:

отгружен товар покупателю - Д сч. 62, К сч. 90 - 118 000 руб.;

начислен НДС по отгруженной продукции - Д сч. 90, К сч. 68НДС - 18 000 руб.;

получен собственный вексель покупателя номиналом 125 000 руб. - Д сч. 62 «Расчеты по векселям», К сч.62 - 125 000 руб.;

сумма процентов по векселю включена в выручку - Д сч. 90, К сч. 62 - 7 000 руб.;

начислен НДС по процентам по векселю - Д сч. 90, К сч. 68НДС - 536,57 руб.

По суммам полученных страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом страхователя - кредитора, если страхуемые обязательства предусматривают поставку страхователем товаров, работ, услуг, НДС определяется:

НДСдс = СВ × Рндс,

где СВ - сумма страховой выплаты, полученной страхователем при неисполнении договорного обязательства контрагентом страхователя- кредитора, руб.; Рндс - расчетная ставка НДС (10/110 или 18/118).

По суммам, полученным за реализованные товары, работы, услуги в виде финансовой помощи, на пополнение фондов и др., НДС рассчитывается:

НДСфп = ФП × Рндс,

где ФП - сумма полученной финансовой помощи (других денежных средств), руб.; Рндс - расчетная ставка НДС (10/110 или 18/118).

Пример. Организация получила от покупателей своей продукции финансовую помощь в сумме 236 000 руб. Поскольку данная помощь связана с оплатой товаров, работ, услуг, то по ней необходимо начислить НДС. Сумма НДС по финансовой помощи равна 36 000 руб. (236 000 руб. × 18/118).

В бухгалтерском учете отражаются следующие операции:

получена финансовая помощь от покупателя продукции - Д сч. 91, К сч. 51 - 236 000 руб.;

начислен НДС по финансовой помощи - Д сч. 91, К сч. 68НДС - 36 000 руб.

Согласно письму Минфина России от 16 апреля 2009 г. № 03-07-11/107, по штрафным санкциям по хозяйственным договорам, полученным от покупателей, начисляется НДС, поскольку данные суммы связаны с оплатой, товаров, работ, услуг. Поскольку штрафы - это не средства, связанные с оплатой ТРУ, а средства, связанные с нарушением договоров, НДС по ним можно не начислять, тем более что арбитражная практика поддерживает в этом налогоплательщиков (ВАС России от 5 февраля 2008 г. № 11 144/07 и др.)

По штрафным санкциям по хозяйственным договорам, полученным покупателем от поставщика, НДС не начисляется.

Рачет НДС, подлежащего восстановлению (НДСвос)

Суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), имущественным правам, подлежащие восстановлению налогоплательщиком, включают в себя:

НДСвос = НДСук + НДСно + НДСав,

где НДСук - НДС, ранее принятый налогоплательщиком к вычету и восстановленный при передаче имущества и имущественных прав как вклада в уставный капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов; НДСно - НДС, ранее принятый налогоплательщиком к вычету и восстановленный при дальнейшем использовании имущества и имущественных прав для операций, не подлежащих налогообложению; НДСав - НДС, ранее принятый налогоплательщиком к вычету по перечисленным авансам и восстановленный при возврате аванса.

В указанных выше случаях сумма восстановленного налога по всем видам имущества, кроме амортизируемого имущества, равна:

НДСук (НДСно) = НДСр выч;

где НДСрвыч - сумма НДС, принятая ранее к вычету.

По амортизируемому имуществу сумма восстановленного налога равна:

НДСук (НДСно) = НДСрвыч × Сост /Сперв,

где НДСрвыч - сумма НДС, принятая ранее к вычету по амортизируемому имуществу; Сост - остаточная стоимость амортизируемого имущества без учета переоценки; Сперв - первоначальная стоимость амортизируемого имущества.

По перечисленным покупателем авансам и предоплатам в счет будущих поставок товаров (работ, услуг) при изменении условий либо расторжения соответствующего договора и возврата перечисленных сумм авансов и предоплат, покупателем восстанавливается сумма НДС (НДСав) в том налоговом периоде, в котором налог подлежит вычету или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат авансов и предоплат.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении авансов и предоплат в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (с 2009 г.).

Суммы налога, подлежащие восстановлению при передаче имущества в уставный капитал других организаций (паевые фонды кооперативов) включается в сумму финансовых вложений в уставный капитал (Д сч. 58, К сч.68 НДС) и подлежат налоговому вычету у принимающей организации в порядке, установленном НК РФ. При этом сумма восстановленного налога указывается в документах, которыми оформляется передача указанных имущества, нематериальных активов и имущественных прав.

НДС восстанавливается в том периоде, когда произошла передача.

Пример. В организации числится в учете основное средство с первоначальной стоимостью 100 000 руб., сумма начисленной амортизации по нему равна 30 000 руб. Сумма ранее принятого налогового вычета по НДС по основному средству составила 18 000 руб. Данное основное средство было передано как вклад в уставный капитал другой организации 14 ноября текущего года. Сумма восстановленного НДС будет равна:

НДСвук = 18 000 × (100000 - 30000) / 100000 = 12 600 руб.

Восстановление НДС надо произвести на момент передачи основного средства. В бухгалтерском учете данная операция будет отражена: Д сч. 58, К сч. 68НДС. НК РФ не установил порядка принятия суммы восстановленного НДС в составе налоговых расходов при исчислении налога на прибыль.

Восстановление НДС, ранее включенного в состав налоговых вычетов, производится при дальнейшем использовании приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов для операций, не облагаемых НДС, в соответствии со ст. 170 НК РФ:

производство и (или) реализация товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ;

производство и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ;

производство и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п.2 ст. 146 НК РФ (кроме вкладов в уставные капиталы и передачи правопреемникам при реорганизации).

Суммы налога, подлежащие восстановлению при дальнейшем использовании имущества в операциях, не облагаемых НДС (НДСно), не включаются в стоимость имущества и имущественных прав, а включается в состав прочих расходов согласно ст. 264 НК РФ и учитываются при налогообложении прибыли. Восстановление сумм налога производится в том периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, не подлежащих налогообложению.

Пример. Организация приобрела материалы на сумму 590 000 руб., в том числе НДС - 90 000 руб. для производства продукции, облагаемой НДС. По купленным материалам НДС был включен в состав налоговых вычетов. В дальнейшем данные материалы были использованы в операциях, не облагаемых НДС.

Восстановление НДС производится на момент отпуска материалов для осуществления операций, не облагаемых НДС. Сумма восстановленного НДС равна сумме произведенного ранее при оприходовании материала налогового вычета (90 000 руб.). В бухгалтерском учете данная операция отражается: Д сч. 91, К сч. 68НДС. Восстановленный НДС учитывается в составе прочих расходов при исчислении налога на прибыль.

При переходе налогоплательщика на упрощенную систему налогообложения и на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, нематериальным активам и имущественным правам, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.

При переходе на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) восстановление НДС не производится.

Суммы налога, подлежащие восстановлению при дальнейшем использовании имущества в ЕНВД и УСН, не включаются в стоимость имущества и имущественных прав, а включается в состав прочих расходов согласно ст. 264 НК РФ и учитываются при налогообложении прибыли.

Пример. Торговая организация в 2012 г. приобрела товары на сумму 354 000 руб. для использования в общем режиме налогообложения. При оприходовании товаров был произведен налоговый вычет в сумме 54 000 руб. С января 2013 г. организация переводится на УСН. В декабре 2012 года восстанавливается НДС по товарам на сумму произведенного ранее налогового вычета (54 000 руб.). В бухгалтерском учете данная операция отражается следующим образом: Д сч. 91, К сч. 68НДС. Сумма восстановленного НДС учитывается в составе прочих расходов при исчислении налога на прибыль.

Особый порядок восстановления сумм входного НДС установлен в отношении объектов недвижимости, ранее приобретенных налогоплательщиком.

Суммы налога, предъявленные налогоплательщику при проведении подрядчиками капитального строительства объектов недвижимости (основных средств), при приобретении недвижимого имущества (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), исчисленные налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, принятые к вычету в общем порядке, подлежат восстановлению в случае, если указанные объекты недвижимости в дальнейшем используются для осуществления операций, не облагаемых НДС согласно п. 2, ст. 170 НК РФ.

Не подлежат восстановлению суммы НДС по основным средствам:

которые полностью самортизированы;

у которых с момента ввода в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет.

Суммы НДС подлежат восстановлению в течение 10 лет, начиная с года, в котором начала начисляться амортизация. Сумма восстановленного налога отражается в налоговой декларации, представляемой в налоговые органы по месту учета налогоплательщика за последний налоговый период каждого календарного года из десяти.

Расчет суммы налога, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет, производится следующим образом:

НДСнедв = 1/10 × НДСвыч × ТРУно / ТРУобщ,

где НДСвыч - сумма НДС, включенная в состав налоговых вычетов при приобретении объектов недвижимости; ТРУно - стоимость отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав) за календарный период, не облагаемых НДС; ТРУобщ - общая стоимость отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав) за календарный период, как облагаемых (без НДС), так и не облагаемых НДС.

Сумма налога, подлежащая восстановлению, в стоимость данного имущества не включается, а учитывается в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 НК РФ.

Пример. Организация в марте 2009 г. приобрела здание для осуществления деятельности, облагаемой НДС. Стоимость здания составила 1 180 000 руб., в том числе НДС - 180 000 руб. Здание было введено в эксплуатацию в этот же месяц. Вся сумма НДС по зданию была включена в состав налоговых вычетов. Амортизация по зданию начала начисляться с апреля 2009 г. Начиная с 2010 г. организация начала осуществлять деятельность, не облагаемую НДС. В этом случае, начиная с 2010 г. в конце каждого года в течение 10 лет с начала начисления амортизации необходимо восстанавливать НДС в течение периода использования здания в необлагаемой деятельности.

Например, в 2010 г. организация получила выручку:

облагаемую НДС - в сумме 5 900 000 руб., в том числе НДС - 900 000 руб.;

не облагаемую НДС - в сумме 2 000 000 руб.

В конце 2010 г. рассчитывается сумма восстановленного НДС:

НДСнедв = 1/10 × 180 000 × 2000 000 / 7 000 000 = 5 142,86 руб.

В бухгалтерском учете сумма восстановленного НДС отразится следующей записью: Д сч. 91, К сч. 68 НДС. Сумма восстановленного НДС учитывается при исчислении налога на прибыль.

При передаче правопреемнику товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе основных средств и нематериальных активов, при приобретении (ввозе) которых суммы налога были приняты реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету в общем порядке, соответствующие суммы НДС не подлежат восстановлению и уплате в бюджет реорганизованной (реорганизуемой) организацией.

При передаче имущества участнику договора простого товарищества или его правопреемнику в случае выделения его доли из имущества простого товарищества, находящегося в общей долевой собственности, с 2008 г. НДС восстанавливать не надо (пп. 2 п 3. ст.170 НК РФ.)

Расчет общей суммы налоговых вычетов за налоговый период (НДСвыч)

Включению в состав налоговых вычетов, уменьшающих задолженность организации бюджету, подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику поставщиками товаров, работ, услуг, имущественных прав, используемых при производстве и (или) реализации товаров, работ, услуг, облагаемых НДС (до 2006года - предъявленные и уплаченные поставщикам).

С 2006 г. НДС включается в состав налоговых вычетов при наличии оплаты только в следующих случаях:

по товарам, ввезенным на таможенную территорию РФ, как с таможенным контролем и оформлением, так и без него;

начисленный налоговыми агентами.

Налоговые вычеты с 2006 года производятся:

·если товары (работы, услуги) и имущественные права приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения;

·после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав;

при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами товаров, работ, услуг, имущественных прав;

при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС налогоплательщиками при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, в том числе перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и оформления; документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо иных документов, разрешенных НК РФ;

при наличии первичных документов, подтверждающих принятие на учет приобретенных товаров, работ, услуг.

Счета-фактуры обязательно должны быть оформлены в соответствии с правилами, установленными НК РФ, в противном случае налоговый вычет по НДС не производится.

По счетам-фактурам, поступившим с опозданием, вычет НДС производится в том периоде, в котором эти счета-фактуры были получены.

В первичных и расчетных документах поставщиков (подрядчиков) должен быть также обязательно выделен НДС.

Налоговый вычет по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и по имущественным правам, приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) или договором доверительного управления имуществом предоставляется только участнику товарищества либо доверительному управляющему при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами этим лицам.

При осуществлении участником товарищества, ведущим общий учет операций в целях налогообложения, или доверительным управляющим иной деятельности право на вычет сумм налога возникает при наличии раздельного учета товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав, используемых при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества или договором доверительного управления имуществом и используемых им при осуществлении иной деятельности.

Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств и (или) нематериальных активов, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств и (или) нематериальных активов.

При приобретении за иностранную валюту товаров (работ, услуг), имущественных прав иностранная валюта пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Особый порядок предусмотрен для включения НДС в состав налоговых вычетов по товарообменным операциям, зачетам взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг.

В 2007 г. по товарообменным операциям, по которым расчеты производятся неденежными средствами, в зачет брался НДС, рассчитанный исходя из балансовой стоимости переданного имущества.

С 2007 года при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг сумма налога, предъявляемая поставщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, должна была быть уплачена поставщиком и покупателем друг другу на основании платежного поручения на перечисление денежных средств. НДС включать в состав налоговых вычетов можно было только после оплаты НДС деньгами.

С 2009 г. норма, требующая оплату НДС денежными средствами, была отменена. Вычет НДС при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг можно производить после принятия на учет товаров (работ, услуг, имущественных прав).

В случае реорганизации организации независимо от формы реорганизации подлежащие учету у правопреемника суммы налога, предъявленные реорганизованной (реорганизуемой) организации и (или) уплаченные этой организацией при приобретении (ввозе) товаров (работ, услуг), но не предъявленные ею к вычету, подлежат вычету правопреемником этой организации. Правопреемником реорганизованной (реорганизуемой) организации вычеты сумм НДС производятся на основании счетов-фактур (копий счетов-фактур), выставленных реорганизованной (реорганизуемой) организации, или счетов-фактур, выставленных правопреемнику продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), а также на основании копий документов, подтверждающих фактическую уплату реорганизованной (реорганизуемой) организацией сумм налога продавцам при приобретении товаров (работ, услуг), и (или) документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога продавцам при приобретении товаров (работ, услуг) правопреемником этой организации.

В этом случае в счете-фактуре обязательно должны быть реквизиты реорганизованной (реорганизуемой) организации.

Общая сумма НДС, подлежащая включению в состав налоговых вычетов (НДСвыч), определяется:

НДСвыч = НДСтру + НДСсмр + НДСтам + НДСип + НДСав + НДСопл + НДСна + НДСвоз +НДСук,

где НДСтру - НДС, предъявленный поставщиком товаров, работ, услуг; НДСсмр - НДС, начисленный налогоплательщиком при выполнении строительно-монтажных работ хозяйственным способом и уплаченный в бюджет; НДСтам - НДС, уплаченный на таможне при ввозе на таможенную территорию РФ товаров; НДСип - НДС, предъявленный продавцом имущественных прав; НДСав - НДС, начисленный налогоплательщиком с авансов и предоплат, зачитываемый при реализации товаров, работ, услуг, под которые были получены авансы (возврате авансов); НДСопл - НДС у налогоплательщиков, перечисливших поставщикам товаров (работ, услуг, имущественных прав) авансы и предоплаты, предъявленный им поставщиком по полученным им авансам и предоплатам; НДСна - НДС, уплаченный организацией в качестве налогового агента; НДСвоз - НДС, начисленный организацией по реализованным товарам, работам, услугам, в случае возврата этих товаров (отказа от выполнения работ, услуг); НДСук - НДС по полученным в виде вклада в уставный капитал имуществу, нематериальным активам и имущественным правам, восстановленный акционером (участником, пайщиком) по данным объектам при передаче их в уставный капитал.

В состав налоговых вычетов НДСтру включаются налоговые вычеты по приобретенным основным средствам, нематериальным активам, имущественным правам, товарам, работам, услугам.

Налоговый вычет НДС по основным средствам, построенным и принятым от подрядчика, производится в полном объеме после принятия строительно-монтажных работ от подрядчика.

Пример. Организация заключила договор подряда на строительство производственного здания. Деятельность организации облагается НДС. Работы по строительству здания были приняты от подрядчика в марте текущего года. Стоимость работ составила 1 416 000 руб., в том числе НДС - 216 000 руб. НДС в сумме 216 000 руб. включается в состав налоговых вычетов после принятия работ от подрядчика, т. е. в марте месяце.

В бухгалтерском учете отражаются операции:

приняты строительные работы от подрядчика - Д сч. 08, К сч. 60 - 1 200 000 руб.;

отражен НДС по строительным работам - Д сч. 19, К сч. 60 - 216 000 руб.;

включен НДС в состав налоговых вычетов по строительным работам - Д сч. 68НДС, К сч. 19 - 216 000 руб.

Налоговый вычет по приобретенному оборудованию к установке производится в полном объеме после его принятия на учет на счет 07 (ст. 172 НК РФ).

Пример. Организация приобрела оборудование к установке в мае текущего года для действующего производства. Деятельность организации облагается НДС. Счет-фактура от поставщика получен. Стоимость оборудования равна 472 000 руб., в том числе НДС - 72 000 руб. Оборудование в апреле было установлено и введено в эксплуатацию. Налоговый вычет НДС в сумме 72 000 руб. производится в мае месяце после оприходования приобретенного оборудования.

В бухгалтерском учете отразятся следующие операции:

оприходовано приобретенное оборудование - Д сч. 07, К сч.60 - 400 000 руб.;

отражен НДС по оборудованию - Д сч. 19, К сч. 60 - 72 000 руб.;

включен НДС в состав налоговых вычетов по оборудованию - Д сч. 68НДС, К сч. 19 - 72 000 руб.

отпущено оборудование для установки и монтажа - Д сч. 08, К сч. 07 - 400 000 руб.;

приняты подрядные работы по установке оборудования - Д сч. 08, К сч. 60 - 20 000 руб.;

отражен НДС по подрядным работам - Д сч. 19, К сч. 60 - 3 600 руб.;

включен НДС в состав налоговых вычетов по подрядным работам - Д сч. 68НДС, К сч. 19 - 3 600 руб.;

оборудование введено в эксплуатацию - Д сч. 01, К сч. 08 - 420 000 руб. (400 000 руб. + 20 000 руб.);

Налоговый вычет НДС по приобретенным основным средствам, не требующим сборки, монтажа, и нематериальным активам включается в состав налоговых вычетов в полном объеме после принятия основных средств (нематериальных активов) на учет.

По определению ВАС РФ вычет НДС по приобретенным основным средствам не зависит от того, на каком счете числятся объекты - на 01 или на 08 (определение ВАС РФ от 3 марта 2009 г. № ВАС-1795/09).

Пример. Организация приобрела в июне текущего года компьютер стоимостью 59 000 руб., в том числе НДС - 9 000 руб. Компьютер будет использоваться в деятельности, облагаемой НДС. Счет- фактура от поставщика получен. В этом же месяце компьютер был введен в эксплуатацию. НДС по компьютеру в сумме 9 000 руб. включается в состав налоговых вычетов в июне месяце.

В бухгалтерском учете отражаются следующие операции:

получен от поставщика компьютер - Д сч. 08, К сч. 60 - 50 000 руб.;

отражен НДС по компьютеру - Д сч. 19, К сч. 60 - 9 000 руб.;

компьютер введен в эксплуатацию - Д сч. 01, К сч, 08 - 50 000 руб.;

включен НДС в состав налоговых вычетов - Д сч. 68НДС, К сч. 19 - 9 000 руб.

Налоговый вычет НДС по товарам, по материалам, инструменту и хозяйственным принадлежностям, оприходованным на склад производится после оприходования товарно-материальных ценностей и указанный в счете-фактуре.

Пример. Организация оприходовала материалы, полученные от поставщика, на сумму 70 800 руб., в том числе НДС - 10 800 руб. Материалы будут использоваться для производства продукции, облагаемой НДС. От поставщика получен счет-фактура с указанием суммы НДС. В данном случае НДС может быть включен в состав налоговых вычетов в сумме 10 800 руб.

В бухгалтерском учете отразятся операции:

оприходованы материалы от поставщика - Д сч. 10, К сч. 60 - 70 800 руб.;

отражен НДС по материалам - Д сч. 19, К сч. 68НДС - 10 800 руб.;

включен НДС в состав налоговых вычетов - Д сч. 68НДС, К сч. 19 - 10 800 руб.

По материальным ценностям, приобретенным для производственных нужд в организациях розничной торговли за наличный расчет, в случае если отсутствует счет-фактура, списание НДС в зачет бюджету не производится. Стоимость материальных ценностей в этом случае полностью включается в издержки производства и обращения.

Налоговый вычет НДС по работам, услугам, выполненным подрядчиками, производится после принятия работ, оказания услуг и указанный в счете-фактуре.

Пример. Организация приняла работы по ремонту основных средств, используемых в облагаемой НДС деятельности, от подрядчика. Стоимость работ составляет 82 600 руб., в том числе НДС - 12 600 руб. Счета-фактуры от подрядчика получены. НДС по ремонту включается в состав налоговых вычетов в сумме 12 600 руб.

В бухгалтерском учете отразятся операции:

приняты работы по ремонту от подрядчика - Д сч. 25, К сч. 60 - 82 600 руб.;

отражен НДС по работам - Д сч. 19, К сч. 68НДС - 12 600 руб.;

включен НДС в состав налоговых вычетов - Д сч. 68НДС, К сч. 19 - 12 600 руб.

По расходам на проезд к месту служебной командировки и обратно НДС включается в состав налоговых вычетов только в том случае, если в проездных билетах выделен НДС. По расходам на пользование в поездах постельными принадлежностями и по найму жилого помещения в командировке НДС включается в состав налоговых вычетов при выделении его отдельной строчкой в бланках строгой отчетности, подтверждающих оплату услуг по предоставлению в пользование в поездах постельных принадлежностей и гостиничных услуг. При отсутствии бланков строгой отчетности по гостиничным услугам и пользованием постельными принадлежностями НДС включается в состав налоговых вычетов при наличии счетов-фактур.

По работам, услугам, которые нормируются для целей исчисления налога на прибыль, НДС включается в состав налоговых вычетов только в пределах установленных норм (п.7 ст. 171 НК РФ).

Налоговый вычет НДС, начисленный налогоплательщиком по выполненным хозяйственным способом строительно-монтажным работам (НДСсмр), производится на основе счета-фактуры, выписываемой налогоплательщиком, в том же налоговом периоде, в котором он был начислен, независимо от оплаты НДС в бюджет (с 2009 г.).

До 2006 года НДС предъявлялся к вычету после принятия основного средства в эксплуатацию и оплаты начисленного НДС в бюджет.

С 2006 г. до 2009 г. налоговый вычет производился на основе счета-фактуры, выписываемой налогоплательщиком, после оплаты в бюджет начисленного НДС по строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом.

В случае реорганизации организации вычет сумм начисленного НДС по строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом, которые не были приняты реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету до момента завершения реорганизации, производится правопреемником по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного реорганизованной (реорганизуемой) организацией при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Налоговый вычет НДС по ввозимым на территорию РФ импортным материалам, товарам, основным средствам (НДСтам) определяется следующим образом:

НДСтам = НДСум + НДСут + НДСуос,

где НДСум - НДС, уплаченный на таможне по ввозимым импортным материалам; НДСут - НДС, уплаченный на таможне по импортным товарам; НДСуос - НДС, уплаченный на таможне по импортным основным средствам.

При определении налоговой базы расходы налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ соответственно на дату фактического осуществления расходов.

Налоговый вычет по импортным товарно-материальным ценностям производится в полном объеме после его уплаты на таможне, оприходования товарно-материальных ценностей, принятия к учету основных средств.

Пример. Организация приобрела импортные материалы для использования в деятельности, облагаемой НДС, стоимостью 10 000 долларов США. Курс доллара на дату принятия таможенной декларации составил 30 руб./долл., на дату оприходования материалов - 31 руб./долл. Сумма таможенной пошлины составила 60 000 руб. На таможне организацией был уплачен НДС. Сумма НДС равна 64 800 руб. [(10 000 долл. США × 30 руб./долл. + 60 000 руб.)×18/100].

В бухгалтерском учете отражаются операции:

начислена таможенная пошлина по материалам - Д сч. 10, К сч. 68там - 60 000 руб.;

начислен НДС на таможне - Д сч. 19, К сч. 68 там - 64 800 руб.;

уплачена таможне таможенная пошлина - Д сч. 68там, К сч. 51 - 60 000 руб.;

уплачен НДС на таможне - Д сч. 68там, К сч. 51 - 64 800 руб.;

оприходованы импортные материалы - Д сч. 10, К сч. 60 - 370 000 руб. (10 000 долл. × 31 руб./долл. + 60 000 руб.);

сумма НДС, уплаченного на таможне по приобретенным материалам, включается в состав налоговых вычетов - Д сч. 68НДС, К сч. 19 - 64 800 руб.

В соответствии с п. 7 ст. 150 НК РФ не облагается НДС ввоз импортного оборудования (в том числе комплектующих и запасных частей к нему), аналоги которого не производятся в РФ. Перечень технологического оборудования, ввоз которого на территорию РФ не облагается НДС, утвержден Постановлением Правительства РФ от 30 апреля 2009 г. № 37

Налоговый вычет НДС по полученным имущественным правам (НДСип):

НДСип = НДМдол + НДСдог + НДСпт,

где НДСдол - НДС, предъявленный продавцом прав на долевое участие в строительстве; НДСар - НДС, предъявленный продавцом прав на заключение договоров; НДСпт - НДС, начисленный держателем прав требования при их перепродаже или погашении.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении имущественных прав на территории РФ, после принятия на учет имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

Пример. Организация приобрела имущественное право на заключение договора аренды здания, используемого для деятельности, облагаемой НДС. Продавцом данного права был выставлен счет-фактура, в котором указана стоимость права в сумме 59 000 руб., в том числе НДС - 9 000 руб. По акту приема-передачи имущественное право перешло к данной организации. На дату перехода имущественного права организация может включить в состав налоговых вычетов предъявленный продавцом НДС в сумме 9 000 руб.

В бухгалтерском учете отражаются следующие операции:

получено имущественное право на заключение договора аренды - Д сч. 76, К сч.60 - 50 000 руб.;

отражен НДС по имущественному праву - Д сч. 19, К сч. 60 - 9 000 руб.;

включен НДС в состав налоговых вычетов (при выполнении условий, установленных НК РФ) - Д сч. 68НДС, К сч.19 - 9 000 руб.

Налоговый вычет НДС, начисленного по авансам и предоплатам (НДСав), полученным продавцами товаров, работ, услуг, производится в момент отгрузки товаров, работ, услуг, в счет которой был получен аванс. Налоговый вычет производится также в случае возврата аванса при расторжении соответствующих договоров.

Пример. Организация «А» в апреле текущего года получила от организации «В» аванс в сумме 1 180 000 руб. под будущую поставку продукции. При получении аванса организация «А» начислила НДС в сумме 180 000 руб. (1 180 000 × 18/118) - Д сч. 76 «НДС с авансов», К сч. 68 НДС. В июне продукция на сумму 1 180 000 руб., в т.ч. НДС - 180 000 руб. отгружается покупателю - Д сч. 62, К сч. 90. По отгруженной продукции начисляется НДС на сумму 180 000 руб. - Д сч. 68НДС, К сч. 90, а НДС, начисленный по полученному в апреле авансу в сумме 180 000 руб., зачитывается бюджету - Д сч. 68НДС, К сч. 76 «НДС с авансов».

При реорганизации организации в форме выделения вычетам у реорганизованной (реорганизуемой) организации подлежат суммы НДС, исчисленные и уплаченные ею с сумм авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории РФ. Вычеты сумм НДС в этом случае производятся в полном объеме после перевода долга на правопреемника по обязательствам, связанным с реализацией товаров (работ, услуг) или передачей имущественных прав.

В случае реорганизации в форме слияния, присоединения, разделения, преобразования вычетам у правопреемника подлежат суммы НДС, исчисленные и уплаченные реорганизованной организацией с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Вычеты суммы НДС, исчисленной и уплаченной с сумм авансовых или иных платежей, производятся правопреемником после даты реализации соответствующих товаров (работ, услуг) или после отражения в учете у правопреемника операций в случаях расторжения или изменения условий соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей, но не позднее одного года с момента такого возврата.

Налоговый вычет НДС по авансам и предоплатам (НДСопл), перечисленным налогоплательщиком поставщику (подрядчику) в счет будущих поставок товаров (работ, услуг), производится на основании счетов-фактур, выставленных продавцом этих товаров (работ, услуг) при поступлении авансов и предоплат и при наличии документов, подтверждающих фактическое перечисление авансов и предоплат (с 2009 г.)

Пример. Организация «В» в апреле текущего года перечислила организации «А» аванс в сумме 1 180 000 руб. под будущую поставку материалов. При получении счета-фактуры от организации «А» на сумму НДС, начисленного организацией «А» с суммы полученного аванса, организация «В» включила в состав налоговых вычетов НДС в сумме 180 000 руб. (1 180 000 × 18/118) - Д сч. 68 НДС, К сч. 76 «НДС с авансов». В июне материалы на сумму 1 180 000 руб., в т.ч. НДС - 180 000 руб. были получены от поставщика - Д сч. 10, К сч. 60 - 1 000 000 руб.; Д сч. 19, К сч. 60 - 180 000 руб. По полученным материалам НДС на сумму 180 000 руб. включается в состав налоговых вычетов - Д сч. 68НДС, К сч. 19, а НДС, включенный в состав налоговых вычетов по перечисленному в апреле авансу в сумме 180 000 руб., возвращается - Д сч. 76 «НДС с авансов», К сч. 68НДС.

Налоговый вычет НДС, уплаченного покупателями - налоговыми агентами (НДСна), производится в случаях, если товары, работы, услуги были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для осуществления деятельности, облагаемой НДС, и при их приобретении им был удержан и уплачен НДС из доходов налогоплательщика, продавшего ему товары, выполнившего работы, услуги.

Налоговый вычет НДС, уплаченного по реализованным товарам, работам, услугам (НДСвоз), производится в случае возврата этих товаров, отказа от выполнения работ, услуг.

Вычетам у налогоплательщика, получившего в качестве вклада в уставный капитал (фонд) имущество, нематериальные активы и имущественные права (НДСук), подлежат суммы НДС, которые были восстановлены акционером (участником, пайщиком) при передаче в уставный капитал, в случае их использования для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Сумма восстановленного НДС должна быть указана в документах, которыми оформляется передача указанных имущества, нематериальных активов и имущественных прав.

Данные вычеты производятся после принятия на учет имущества и имущественных прав, полученных в качестве оплаты вклада в уставный капитал (фонд).

Не включается в состав налоговых вычетов НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным за счет соответствующих источников финансирования (чистой прибыли, целевого финансирования). В этом случае суммы НДС, предъявленные налогоплательщику поставщиками товаров, работ, услуг, приобретаемых за счет конкретных источников финансирования, списываются за счет этих источников, например, за счет бюджетного финансирования.

3. Порядок отражения НДС при осуществлении операций, не облагаемых НДС

Суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию РФ, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:

при реализации налогоплательщиком товаров, работ, услуг, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) согласно ст. 149 НК РФ;

при реализации товаров, работ, услуг, местом реализации которых не признается территория РФ согласно ст. 147 и 148 НК РФ;

при приобретении товаров, работ, услуг организациями, переведенными на упрощенную систему учета и налогообложения или на уплату единого налога на вмененный доход; индивидуальными предпринимателями, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход; организациями и индивидуальными предпринимателями, освобожденными от уплаты НДС, в случае если их выручка за три календарных месяца, предшествующих месяцу освобождения, не была больше 2 млн. рублей;

при приобретении товаров, работ, услуг, используемых для операций, не признаваемых реализацией (вклады в уставные капиталы, в совместную деятельность и др.) согласно ст. 146 НК РФ, за исключением приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для передачи правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации организации.

В случае если налогоплательщик включил НДС в указанных выше случаях в налоговые вычеты, то он обязан восстановить НДС и уплатить его в бюджет.

Пример. Организация производит и продает изделия народных художественных промыслов признанного художественного достоинства (за исключением подакцизных товаров), образцы которых зарегистрированы в порядке, установленном Правительством РФ (порядок утвержден постановлением Правительства РФ от 18 января 2001 г. № 35). Организация приобрела и оприходовала материалы для производства указанных изделий. Стоимость приобретенных материалов составила 354 000 руб. в том числе НДС - 54 000 руб. Сумма предъявленного поставщиком НДС в сумме 54 000 руб. в этом случае включается в стоимость приобретенных материалов.

В бухгалтерском учете отразятся следующие операции:

оприходованы материалы, поступившие от поставщика - Д сч. 10, К сч. 60 - 354 000 руб. (с учетом НДС);

оплачены материалы - Д сч. 60, К сч. 51 - 354 000 руб.

.3 Порядок отражения НДС налогоплательщиками, осуществляющими как облагаемые, так и освобождаемые от налогообложения операции (совмещенный режим)

Налогоплательщики, осуществляющие как облагаемые, так и не облагаемые НДС обороты отражают НДС, предъявленный им продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав следующим образом.

По товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, для осуществления операций:

·не облагаемых налогом на добавленную стоимость, - НДС включается в стоимость приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав;

облагаемых налогом на добавленную стоимость, - НДС принимается к вычету;

как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), - НДС распределяется пропорционально облагаемым и необлагаемым оборотам. Сумма НДС, относящаяся к облагаемым оборотам, включается в состав налоговых вычетов; сумма НДС, относящаяся к необлагаемым оборотам включается в стоимость приобретаемых товаров, работ, услуг.

В данном случае НДС, подлежащий вычету (НДС выч) равен:

НДСвыч = НДСрас ×Вобл / (Вобл + Восв),

где НДСрас - НДС, подлежащий распределению между облагаемыми и не облагаемыми операциями; Вобл - выручка по отгруженным товарам (работам, услугам), имущественным правам, операции по реализации которых подлежат налогообложению, без НДС; Восв - выручка по отгруженным товарам (работам, услугам), имущественным правам, операции по реализации которых освобождены от налогообложения.

НДС, подлежащий включению в стоимость приобретенного имущества и имущественных прав (НДСст), в этом случае равен:

НДСст = НДСрас × Восв / (Вобл + Восв).

Распределять НДС следует каждый налоговый период (п. 4 ст. 170 НК РФ), т.е. каждый квартал, исходя из выручки текущего налогового периода.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенному имуществу и имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций; при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма НДС по приобретенным имуществу и имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, не включается.

Порядок раздельного учета в совмещенном режиме отражается в учетной политике организации. В рабочем плане счетов открываются дополнительные субсчета к счету 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»:

1. сч. 19 субсчет «НДС по облагаемой деятельности»;

- сч. 19 субсчет «НДС к распределению».

На счетах затрат и на счете продаж также можно открыть субсчета по видам деятельности (облагаемой НДС и не облагаемой НДС).

В постановлении Правительства РФ № 1137 определен порядок ведения книг покупок по товарам (работам, услугам), которые организация использует как в облагаемом, так и необлагаемом видах деятельности.

В книге покупок в графе «Всего покупок, включая НДС» указывается лишь та часть стоимости покупок, которая относится к виду деятельности, облагаемому НДС. Данная часть стоимости покупок берется исходя из рассчитанной пропорции.

Пример. Организация занимается оптовой и розничной торговлей. Оптовая торговля находится на общем режиме налогообложения, а розничная торговля переведена на ЕНВД. Налоговым периодом по НДС является квартал. В первом квартале организация получила выручку:

по оптовой торговле - 1 180 000 руб., в том числе НДС - 180 000 руб.;

по розничной торговле - 1 800 000 руб.

За март месяц организация понесла общие расходы, относящиеся как к оптовой, так и к розничной торговле:

арендная плата на сумму 236 000 руб., в том числе НДС - 36 000 руб.;

расходы на рекламу на сумму 59 000 руб., в том числе НДС - 9000 руб.

Организация распределяет входной НДС по данным расходам между облагаемыми и не облагаемыми операциями.

В бухгалтерском учете отражаются следующие хозяйственные операции:

отражена выручка по оптовой торговле - Д сч. 62, К сч. 90 субсчет «Выручка по оптовой торговле» - 1 180 000 руб.;

начислен НДС по оптовой торговле - Д сч. 90 субсчет «Выручка по оптовой торговле», К сч.68НДС - 180 000 руб.;

отражена выручка по розничной торговле - Д сч. 62, К сч.90 субсчет «Выручка по розничной торговле» - 1 800 000 руб.;

начислена арендная плата за первый квартал - Д сч. 44, К сч. 60 - 200 000 руб.;

начислен НДС по арендной плате - Д сч. 19 субсчет «НДС к распределению», К сч. 60 - 36 000 руб.;

приняты расходы по рекламе - Д сч. 44, К сч. 60 - 50 000 руб.;

начислен НДС по рекламе - Д сч. 19 субсчет «НДС к распределению», К сч. 60 - 9 000 руб.;

включена в состав налоговых вычетов сумма НДС по общим расходам, относящаяся к облагаемым оборотам - Д сч. 68НДС, К сч. 19 субсчет «НДС к распределению» - 16 071,43 руб. [(36 000 + 9 000) × 1 000 000 / (1 000 000 + 1 800 000)];

- включается в расходы сумма НДС по общим расходам, относящаяся к необлагаемым оборотам,- Д сч. 44, К сч. 19 субсчет «НДС к распределению» - 28 928,57 руб. [(36 000 + 9 000) × 1 800 000 / (1 000 000 + 1 800 000)].

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ в некоторых ситуациях раздельный учет можно не вести. В тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 % общей величины совокупных расходов на производство, все суммы НДС, предъявленные налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в общем порядке.

Расчет доли расходов по операциям, не подлежащим налогообложению (Дно), производится следующим образом:

Дно = Рно / (Робл + Рно),

где Рно - расходы по необлагаемым оборотам; Робл - расходы по облагаемым оборотам.

В законе не установлен порядок расчета расходов, относящихся к облагаемым и необлагаемым оборотам. Они должны включить в себя совокупную сумму расходов, т.е. расходы, относящиеся как к данному виду деятельности, так и общие расходы для организации. Общие расходы для организации в целом в этом случае приходится распределять между облагаемыми и необлагаемыми оборотами пропорционально какому-либо показателю. Наиболее рациональным способом является распределение пропорционально выручке.

Пример. Организация оказывает образовательные услуги, которые не облагаются НДС (пп. 14, п. 2 ст. 149 НК РФ), и консультационные услуги, облагаемые НДС. Налоговым периодом является квартал.

В марте 2013 г. организацией были получены следующие результаты:

выручка от консультационных услуг составила 1 500 000 руб., НДС - 270 000 руб.; затраты по данным услугам составили 900 000 руб., НДС по затратам - 162 000 руб.;

выручка от образовательных услуг составила 200 000 руб.; затраты по образовательным услугам равны 31 500 руб., НДС по затратам - 5 670 руб.

Кроме затрат, относящихся к конкретным видам деятельности, организация начислила арендную плату за офис, которая относится к обоим видам деятельности. Сумма арендной платы равна 15 000 руб., НДС по арендной плате - 2 700 руб.

Сумма арендной платы распределяется между видами выручки пропорционально выручке:

по консультационным услугам - 13 235,29 руб. [15 000 руб. × 1 500 000 руб. / (1 500 000 руб. + 200 000 руб.)];

по образовательным услугам - 1 764,71 руб. [15 000 руб. × 200 000 руб. / (1 500000 руб. + 200 000 руб.)].

Совокупные расходы равны:

по консультационным услугам - 900 000 руб. + 13 235, 29 руб. = 913 235, 29 руб.;

по образовательным услугам - 31 500 руб. + 1 764, 71 руб. = 33 264, 71 руб.

Доля затрат на образовательные услуги составляет 3, 51 % [100 × 33 264, 71 руб. / (913 235, 29 руб. + 33 264, 71 руб.)]

Поскольку доля затрат на образовательные услуги не превышает 5 процентов, весь входной НДС можно включить в состав налоговых вычетов.

.4 Порядок исчисления НДС налоговыми агентами

Налоговые агенты уплачивают НДС в бюджет (НДСна) по следующим операциям:

·при приобретении товаров, работ, услуг, местом реализации которых является территория Российской Федерации, от иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков;

·по арендной плате по полученному в аренду федеральному имуществу, имуществу субъектов РФ и муниципальному имуществу (кроме аренды земельных участков);

·при покупке на территории РФ государственного имущества, составляющего государственную казну РФ (казну республики, края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования);

·при реализации по заданию государства бесхозяйных ценностей, конфискованного имущества, кладов и скупленных ценностей, ценностей, перешедших государству по праву наследования; имущества, реализуемого по решению суда (в том числе в связи с банкротством);

·при реализации на территории РФ организациями и индивидуальными предпринимателями на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с участием в расчетах товаров, передаче имущественных прав, выполнении работ, оказании услуг иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков.

Моментом определения налоговой базы налоговыми агентами является наиболее ранняя из следующих дат:

) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг);

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Таким образом, если налоговыми агентами сначала будут оплачены товары, работы, услуги, то они должны будут начислить НДС с выданных авансов, если сначала товары, работы, услуги будут получены налоговыми агентами, то НДС должен быть начислен в момент отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Счета-фактуры по начисленному НДС налоговые агенты составляют сами.

Организации и предприниматели, приобретающие товары (работы, услуги), местом реализации которых является Российская Федерация, у иностранных лиц, которые не состоят на учете в российских налоговых органах (п. 2 ст. 161 НК РФ), а также арендаторы государственного (муниципального) имущества либо покупатели имущества, составляющего государственную (муниципальную) казну (п. 3 ст. 161 НК РФ) при исчислении налога, а также при полной или частичной предоплате (в том числе с использованием безденежных форм расчетов) должны составить счет-фактуру и зарегистрировать его в книге продаж. Впоследствии для принятия НДС к вычету этот счет-фактура регистрируется в книге покупок.

Налоговые агенты, которые действуют на основании посреднического договора с иностранными лицами (п. 5 ст. 161 НК РФ) либо реализуют имущество по решению суда или конфискованное имущество (п. 4 ст. 161 НК РФ), выставляют счета-фактуры покупателям - как при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), так и при получении предоплаты в счет такой реализации. Эти счета-фактуры регистрируются ими в книге продаж.

Общая сумма НДС, начисленная налоговыми агентами (НДСна), будет складываться:

НДСна = НДСин + НДСаин + НДСар + НДСаар + НДСгос + НДСагос + НДСтов+ НДСатов + НДСказ + НДСаказ,

где НДСин, НДСар, НДСгос, НДСтов, НДСказ, - соответственно НДС, начисленный налоговым агентом по товарам, работам, услугам, полученным от иностранного лица, не состоящего на налоговом учете в РФ, по арендной плате за федеральное имущество, имущество субъектов Российской Федерации и муниципальное имущество, по проданным товарам по поручению государства или по решению суда; по проданным товарам (работам, услугам, переданным имущественным правам - с 2009 г.) по поручению иностранного лица, не состоящего на налоговом учете в РФ; по приобретенному имуществу, составляющему государственную казну; НДСаин, НДСаар, НДСагос, НДСатов, НДСаказ - соответственно НДС, начисленный налоговым агентом по перечисленным авансам иностранному лицу, не состоящему на налоговом учете в РФ, по перечисленной авансом арендной плате по государственному имуществу, по перечисленному авансу по товарам, подлежащим продаже по поручению государства или по решению суда; по перечисленному авансу по товарам, подлежащим продаже по поручению иностранного лица, не состоящего на налоговом учете в РФ; по перечисленному авансу при покупке казенного имущества.

Сумма НДСин рассчитывается:

НДСин = Дин × Рндс,

где Дин - доход иностранного лица, не состоящего на учете в налоговом органе, поставившего товар, выполнившего работу, оказавшего услугу на территории РФ для российской организации, руб.; Рндс - расчетная ставка НДС (10/110 или 18/118).

По начисленному НДС с доходов иностранного лица организация должна сама выписать счет-фактуру. Перечислить вознаграждение партнеру организация может только после уплаты НДС в бюджет. В соответствии с НК РФ, банк в этом случае обязан контролировать уплату налога в бюджет. Поэтому в банк одновременно представляются платежные документы на уплату НДС и на вознаграждение иностранному партнеру.

НДС, перечисленный за иностранное лицо, организация может возместить по общим правилам (п. 3 ст. 171 НК РФ) при условии, что подписан акт о приеме-передаче работ (услуг); покупка осуществлена для деятельности, облагаемой НДС; есть счет-фактура.

Пример. Российская организация заключила с английской компанией, не зарегистрированной в РФ в качестве налогоплательщика, договор на оказание английской компанией маркетинговых услуг. Стоимость маркетинговых услуг составила 5900 фунтов стерлингов.

По оказанной услуге был подписан акт о приемке-передаче. Курс фунта стерлингов на дату подписания акта составил 55 руб. / фунт стерлингов. Английской компании была перечислена выручка в сумме 5000 фунтов стерлингов (за вычетом удержанного НДС). Курс ЦБ РФ на дату перечисления выручки составил 54 руб. / фунт стерлингов.

Согласно пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ, местом реализации маркетинговых услуг является место деятельности покупателя услуг. Поскольку покупатель услуг - российская организация, то место реализации - Россия, и поэтому доход английской компании должен облагаться НДС. Российская организация удержала из вознаграждения английской компании НДС и перечислила его в бюджет в установленный срок.

В бухгалтерском учете российской организации сделаны такие записи:

Д сч. 26, К сч. 60 - приняты к учету маркетинговые услуги, оказанные английской компанией - (5900 ф.ст. - 5900 ф.ст. × 18/118) × 55 руб. /ф.ст. = 5000 ф.ст. / 275 000 руб.;

Д сч. 19, К сч. 60 - начислен НДС - (5900 ф.ст. × 18/118) × 55 руб. /ф.ст. = 900 ф.ст. / 49 500 руб.;

Д сч. 60, К сч. 68 НДС - удержан НДС из выручки английской компании - 900 ф. ст. / 49 500 руб.;

Д сч. 68НДС, К сч. 51 - уплачен в бюджет НДС, удержанный из доходов английской компании - 49 500 руб.;

Д сч. 60, К сч. 52 - перечислено вознаграждение за маркетинговые услуги английской компании (за минусом удержанного НДС) - 5000 ф.ст. / 270 000 руб.;

Д сч. 60, К сч. 91 - списана положительная курсовая разница по счету 60 - 5 000 руб. (275 000 руб. + 49 500 руб. - 270 000 руб. - 49 500 руб.);

Д сч. 68 НДС, К сч. 19 - принят к вычету НДС, уплаченный за английскую компанию - 49 500 руб.

При выплате иностранным организациям, не стоящим на налоговом учете в РФ, авансов, сумма НДС с авансов (НДСаин) определяется:

НДСаин = АВин × Рндс,

где АВин - авансы и иные платежи, уплаченные иностранным лицам, не состоящим на учете в налоговых органах, в счет предстоящих поставок товаров, работ, услуг на территории РФ российским лицам, руб.; Рндс - расчетная ставка НДС (10/110 или 18/118).

Пример. Возьмем данные предыдущего примера, но изменим условия. Российская организация в марте текущего года сначала уплатила аванс английской компании в размере 100 %, а в апреле этого же года приняла работы от нее. Налоговый период по НДС - квартал. Курс фунта стерлингов на дату перечисления аванса составил 55 руб. / фунт стерлингов, а на дату подписания акта - 54 руб. /фунт стерлингов.

В бухгалтерском учете отражаются операции:

Д сч. 60, К сч. 52 - перечислен аванс английской компании, исходя из суммы договора, за вычетом НДС - 5000 ф. ст. / 275 000 руб. [(5900 ф.ст. - 5900 ф.ст. × 18/118) × 55 руб. /ф.ст.];

Д сч. 60, К сч. 68НДС - начислен НДС по перечисленному авансу - 900 ф.ст. / 49 500 руб. [(5900 ф.ст. × 18/118) × 55 руб. /ф.ст.];

Д сч. 68НДС, К сч.51 - перечислен НДС в бюджет (до 20 апреля текущего года) - 49 500 руб.;

Д сч. 26, К сч. 60 - приняты к учету маркетинговые услуги, оказанные английской компанией - (5900 ф.ст. - 5900 ф.ст. × 18/118) × 54 руб. /ф.ст. = 5000 ф.ст. / 270 000 руб.;

Д сч. 19, К сч. 60 - начислен НДС - (5900 ф.ст. × 18/118) × 54 руб. /ф.ст. = 900 ф.ст. / 48 600 руб.;

Д сч. 68 НДС, К сч. 19 - принят к вычету НДС, уплаченный за английскую компанию - 48 600 руб.;

Д сч. 91, К сч. 60 - списана отрицательная курсовая разница по счету 60 - 5 900 руб. (275 000 руб. + 49 500 руб. - 270 000 руб. - 48 600 руб.).

Сумма НДСар равна:

НДСар = АР × Рндс ,

где АР - сумма арендной платы за аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества, руб.; Рндс - расчетная ставка НДС (18/118).

Организации являются налоговыми агентами в следующих случаях:

если арендодателем выступает организация, которой федеральное имущество, имущество субъектов Российской Федерации и муниципальное имущество принадлежит на праве хозяйственного ведения или оперативного управления, то исчисление и уплата в бюджет НДС осуществляется непосредственно организацией-арендодателем имущества (налоговым агентом). Казенные учреждения освобождены от уплаты НДС, поэтому при сдаче имущества в аренду они не уплачивают НДС, а арендаторы имущества не являются налоговыми агентами (с 2012 г.);

если федеральное имущество, имущество субъектов Российской Федерации и муниципальное имущество предоставляется в аренду органом государственной власти и управления или органом местного самоуправления, то обязанность по перечислению в бюджет суммы НДС возлагается на арендаторов такого имущества, которые признаются налоговыми агентами;

если в договоре аренды, заключенном между арендатором, арендодателем (балансодержателем) федерального имущество, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества, третьей стороной выступает орган государственной власти и управления или орган местного самоуправления, то обязанность по перечислению в бюджет суммы НДС возлагается на арендаторов такого имущества.

Налоговыми агентами являются все арендаторы указанного имущества, даже если они сами не являются плательщиками НДС либо освобождены от этой обязанности, например, перешедшие на УСН или уплачивающие ЕНВД.

Пример. Организация заключила договор аренды имущества субъекта РФ. Сумма ежемесячной арендной платы с учетом НДС составляет 1180 руб. При принятии услуги по аренде в конце каждого месяца организация включает в затраты сумму арендной платы (Д сч. 26, К сч. 60 - 1000 руб.), отражает НДС по арендной плате (Д сч. 19, К сч. 60 - 180 руб.) и начисляет НДС, подлежащий уплате в бюджет в сумме 180 руб. (Д сч. 60, К сч.68НДС). Счет-фактуру на начисленный НДС организация выписывает сама.

Затем данный НДС в установленные сроки уплачивается в бюджет (Д сч. 68НДС, К сч. 51 - 180 руб.). Поскольку выполнены все условия (НДС уплачен в бюджет; имущество используется для деятельности, облагаемой НДС; счет-фактура имеется; услуга оказана), то НДС может быть включен в состав налоговых вычетов (Д сч. 68НДС, К сч. 19 - 180 руб.).

При выплате арендной платы авансом, сумма НДС по авансу (НДСаар) рассчитывается следующим образом:

НДСаар = АВар ×Рндс,

где АВар - авансы и иные платежи, уплаченные государственным органам, в счет предстоящего оказания услуг по аренде государственного имущества, руб.; Рндс - расчетная ставка НДС (18/118).

Пример. Организация заключила договор аренды имущества субъекта РФ. Сумма ежемесячной арендной платы с учетом НДС составляет 1180 руб. По условиям договора организация уплачивает аванс органу управления имуществом субъекта в начале месяца в сумме 1 000 руб. (Д сч. 60, К сч. 51), и начисляет НДС с аванса: 1000 ×18/100 = 180 руб. (Д сч. 60, К сч. 68НДС). Счет-фактуру на начисленный НДС организация выписывает сама.

При принятии услуги по аренде в конце каждого месяца организация включает в затраты сумму арендной платы (Д сч. 26, К сч. 60 - 1000 руб.) и отражает НДС по арендной плате в сумме 180 руб. (Д сч. 19, К сч.60). Поскольку выполнены все условия (НДС уплачен в бюджет; имущество используется для деятельности, облагаемой НДС; счет-фактура имеется; услуга оказана), то НДС, начисленный по авансу, может быть включен в состав налоговых вычетов (Д сч. 68НДС, К сч. 19 - 180 руб.).

Сумма НДСгос определяется:

НДСгос = Цреал × Сндс/100,

где Цреал - цена реализации проданного по поручению государства товара (бесхозяйного, конфискованного, полученного государством в наследство, найденных кладов и т.п.), руб.; Сндс - ставка НДС (10% или 18%).

Пример. Организация получила от государственных органов конфискованный товар. По поручению госорганов организация должна продать данный товар по цене (без НДС) 50 000 руб. Организация отгрузила товар покупателю и отразила в учете:

Д сч. 62, К сч. 76 - 59 000 руб. - отражена выручка от продажи товара, в т. ч. НДС - 9 000 руб. (50 000 × 18/100);

Д сч. 76, К сч. 68НДС -9 000 руб. - начислен НДС по проданным товарам;

Д сч. 68НДС, К сч. 51 - 9 000 руб. - НДС уплачен в бюджет;

Д сч. 76, К сч. 51 - 50 000 руб. - выручка (без НДС) перечислена госорганам.

Сумма уплаченного в бюджет НДС в данном случае в состав налоговых вычетов не включается.

При перечислении аванса по товарам, продаваемым по поручению государства или по решению суда, сумма НДС с аванса (НДСагос) определяется:

НДСагос = АВгос × Рндс,

где АВгос - аванс, полученный в счет будущей поставки товара, руб.; Рндс - расчетная ставка НДС (10/110 или 18/118).

Пример. Организация получила от государственных органов конфискованный товар. По поручению госорганов организация должна продать данный товар по цене (без НДС) 50 000 руб. В соответствии с договором организация перечислила госорганам аванс в сумме 50 000 руб., а НДС по авансу в сумме 9 000 руб. - в бюджет, затем в этом же месяце организация отгрузила товар покупателю.

В бухгалтерском учете отражены следующие операции:

Д сч. 76, К сч. 51 - 50 000 руб. - аванс (без НДС) перечислен госорганам;

Д сч. 76, К сч. 68НДС -9 000 руб. - начислен НДС по перечисленному авансу;

Д сч. 62, К сч. 76 - 59 000 руб. - отражена выручка от продажи товара, в т. ч. НДС - 9 000 руб. (50 000 × 18/100);

Д сч. 68НДС, К сч. 51 - 9 000 руб. - НДС уплачен в бюджет.

Сумма НДСтов определяется:

НДСтов = Цреал × Сндс/100,

где Цреал - цена реализации товара (работы, услуги) иностранного лица, не состоящего на налоговом учете в РФ, проданного налоговым агентом по посредническому договору с участием в расчетах с иностранным лицом, руб.; Сндс - ставка НДС (10% или 18%).

Пример. По договору комиссии с участием в расчетах организация получила от иностранного лица товар на продажу. Товар должен быть продан по цене 800 000 руб. (без НДС). Организация отгрузила товар покупателю и отразила в учете:

Д сч. 62, К сч. 76 - 944 000 руб. - отражена выручка от продажи товара, в т. ч. НДС - 144 000 руб. (800 000 × 18/100);

Д сч. 76, К сч. 68НДС -144 000 руб. - начислен НДС по проданным товарам;

Д сч. 68НДС, К сч. 51 - 144 000 руб. - НДС уплачен в бюджет;

Д сч. 76, К сч. 51 - 800 000 руб. - выручка (без НДС) перечислена иностранному лицу.

При реализации товаров, работ и услуг иностранных компаний посредники перечисляют в бюджет налог равными долями не позднее 20-го числа каждого месяца квартала, следующего за отчетным периодом. Сумма уплаченного в бюджет НДС в данном случае в состав налоговых вычетов не включается.

При перечислении аванса иностранному лицу, по поручению которого будет продаваться товар, сумма НДС с аванса (НДСатов) определяется:

НДСатов = АВтов × Рндс,

где АВгос - аванс, полученный в счет будущей поставки товара иностранной организации, реализуемого по посредническому договору руб.; Рндс - расчетная ставка НДС (10/110 или 18/118).

Пример. По договору комиссии с участием в расчетах организация получила от иностранного лица товар на продажу. Товар должен быть продан по цене 800 000 руб. (без НДС). В соответствии с договором организация перечислила иностранному лицу аванс в сумме 800 000 руб., а НДС по авансу в сумме 144 000 руб. (800 000 × 18 /100) - в бюджет. Организация отгрузила товар покупателю в этом же месяце.

В бухгалтерском учете отражаются следующие операции:

Д сч. 76, К сч. 68НДС - 144 000 руб. - начислен НДС по авансу;

Д сч. 76, К сч. 51 - 800 000 руб. - аванс (без НДС) перечислен иностранному лицу;

Д сч. 68НДС, К сч. 51 - 144 000 руб. - НДС по авансу уплачен в бюджет;

Д сч. 62, К сч. 76 - 944 000 руб. - отражена выручка от продажи товара, в т. ч. НДС - 144 000 руб. (800 000 × 18/100).

Сумма уплаченного в бюджет НДС в данном случае в состав налоговых вычетов не включается.

Уплата НДС в бюджет производится налоговыми агентами не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, за исключением НДС с доходов иностранных юридических лиц. Согласно Федеральному закону № 163-ФЗ с 01.01.2004 года налоговые агенты обязаны перечислить НДС с доходов иностранных юридических лиц в тот же день, когда иностранному юридическому лицу были уплачены деньги по договору. Банкам вменено в обязанность не переводить денег иностранному юридическому лицу, пока налоговый агент не представит платежку на перечисление удержанного НДС в бюджет.

После уплаты НДС налоговым агентом и оприходования товаров, принятия выполненных работ, оказанных услуг, он имеет право зачесть уплаченный НДС, но только в том случае если он использует товары, работы, услуги для производственной деятельности. Зачет данного НДС производится в общей декларации.

При реализации по заданию государства бесхозяйных ценностей, конфискованного имущества, кладов и скупленных ценностей, ценностей, перешедших государству по праву наследования, и товаров иностранных юридических лиц, проданных по посредническим договорам с участием в расчетах, НДС, уплаченный налоговым агентом, в состав налоговых вычетов не включается.

В случае если российская организация по авансам, выплаченным иностранным лицам, уплатила НДС в бюджет, то при возврате иностранным лицам купленных у них товаров, отказе от работ, услуг и получении выплаченного им аванса, сумму уплаченного НДС в бюджет можно принять к вычету (п.5 ст. 171 НК РФ).

Начиная с 2009 г. налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну РФ, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога (НДСказ):

НДСказ = Сим × Рндс,

где Сим - стоимость приобретенного казенного имущества с НДС; Рндс - расчетная ставка НДС (18/118).

Пример. Организация приобрела оборудование, составляющее государственную казну, за 59 млн. руб.

В бухгалтерском учете отражаются следующие операции:

Д сч. 08, К сч. 60 - 50 000 000 руб. - отражена цена приобретенного оборудования;

Д сч. 19, К сч. 60 - 9 000 000 руб. - отражен НДС по оборудованию (59 000 000 руб. × 18/118 = 9 000 000 руб.);

Д сч.60, К сч. 68НДС - 9 000 000 руб. - начислен НДС, подлежащий уплате налоговым агентом;

Д сч. 68НДС, К сч. 51 - 9 000 000 руб. - уплачен налоговым агентом НДС в бюджет;

Д сч. 60, К сч. 51 - 50 000 000 руб. - уплачено продавцу оборудования;

Д сч.01, К сч. 08 - 50 000 000 руб. - введено оборудование в состав основных средств;

Д сч.68НДС, К сч. 19 - 9 000 000 руб. - включен НДС в состав налоговых вычетов.

При перечислении аванса в счет будущей покупки казенного имущества, сумма НДСаказ определяется:

НДСаказ = АВказ × Рндс,

где АВказ - аванс, перечисленный в счет будущей покупки казенного имущества, руб.; Рндс - расчетная ставка НДС (18/118).

3.5 Расчет НДС по операциям, облагаемым по ставке 0 %

По ставке 0% облагаются следующие товары, работы, услуги (п.1, ст. 164 НК РФ):

экспорт товаров, помещение товаров под таможенный режим свободной таможенной зоны;

услуги по международной перевозке товаров, осуществляемые морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории РФ;

работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем;

работы (услуги), связанные с перевозкой через таможенную территорию РФ товаров, помещенных под таможенный режим транзита;

перевозка пассажиров и багажа (пункты отправления или назначения расположены за пределами РФ; перевозки оформлены едиными международными перевозочными документами);

товары (работы, услуги) в области космической деятельности;

реализация драгоценных металлов, добытых или произведенных из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Госфонду драгоценных металлов и драгоценных камней РФ, ЦБ РФ, банкам;

реализация товаров, работ, услуг для официального пользования иностранными дипломатическими представительствами или для личного пользования дипломатическим или административно-техническим персоналом этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей по установленному перечню государств, в которых по отношению к российским представительствам применяются такие же нормы (приказ МФ РФ от 14 декабря 2011 года № 173н);

вывоз с территории Российской Федерации припасов в таможенном режиме перемещения. Припасами признаются топливо и горюче-смазочные материалы, которые необходимы для обеспечения нормальной эксплуатации воздушных и морских судов, судов смешанного (река - море) плавания;

выполнение российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте работ по перевозке экспортных товаров и работ, услуг, связанных с перевозкой.

Отношения с бюджетом по операциям, облагаемым по ставке 0 процентов (НДСб), в случае подтверждения права налогоплательщика на ставку 0%, осуществляется по следующей схеме:

НДСб = 0 - НДС выч,

где 0 - сумма НДС, предъявляемого покупателю по операции, облагаемой по ставке 0%, равная нулю; НДСвыч - сумма НДС, включаемого в состав налоговых вычетов по товарам, работам, услугам, используемым в данной операции.

Для подтверждения права на нулевую ставку НДС при реализации товаров, работ, услуг, налогоплательщики должны в налоговые органы сдать соответствующую декларацию и пакет подтверждающих документов в срок, предусмотренный п. 9 ст. 165 НК РФ. В пакет подтверждающих документов, сдаваемых в налоговые органы, включаются документы, указанные в табл. 4.

Таблица 4

Перечень документов для подтверждения права на применение ставки 0% процентов

Вид операцииНаименование документаЭкспорт товаров, помещение товаров под таможенный режим свободной таможенной зоны (ст. 164 п. 1 пп.1) Вывоз припасов с территории РФ в таможенном режиме перемещения припасов (ст. 164 п. 1 пп.8) Контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы единой таможенной территории Таможенного союза и (или) припасов за пределы РФ Таможенная декларация <consultantplus://offline/main?base=LAW;n=92184;fld=134;dst=100006> (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в процедуре экспорта, и российского таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен с территории РФ и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией.

С 1 января 2009 г. вместо таможенных деклараций может быть представлен реестр таможенных деклараций

Копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками таможенных органов мест убытия, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ

Контракт (его копия) с резидентом особой экономической зоны, платежные документы об оплате товаров, копия свидетельства о регистрации лица в качестве резидента особой экономической зоны, выданная федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по управлению особыми экономическими зонами, или его территориальным органом, а также таможенная декларация с отметками таможенного органа о выпуске товаров в соответствии с таможенным режимом свободной таможенной зоны (представляют поставщики товаров в особую экономическую зону)Экспорт товаров через посредников (ст. 164 п. 1 пп.1) Вывоз припасов с территории РФ в таможенном режиме перемещения припасов через посредников (ст. 164 п. 1 пп.8)Договор комиссии, договор поручения либо агентский договор (копии договоров) налогоплательщика с комиссионером, поверенным или агентом Контракт (копия контракта) лица, осуществляющего поставку товаров на экспорт или поставку припасов по поручению налогоплательщика (в соответствии с договором комиссии, договором поручения либо агентским договором), с иностранным лицом на поставку товаров (припасов) за пределы таможенной территории Таможенного союза и (или) припасов за пределы РФ Таможенная декларация <consultantplus://offline/main?base=LAW;n=92184;fld=134;dst=100006> (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в процедуре экспорта, и российского таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен с территории РФ и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией. С 1 января 2009 г. вместо таможенных деклараций подается реестр таможенных деклараций

Копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками таможенных органов мест убытия, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ

Контракт (его копия) с резидентом особой экономической зоны, платежные документы об оплате товаров, копия свидетельства о регистрации лица в качестве резидента особой экономической зоны, выданная федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по управлению особыми экономическими зонами, или его территориальным органом, а также таможенная декларация с отметками таможенного органа о выпуске товаров в соответствии с таможенным режимом свободной таможенной зоны (представляют поставщики товаров в особую экономическую зону) Услуги по международной перевозке товаров (ст. 164 п.1 пп.1) Контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на оказание указанных услуг. В случае вывоза товаров с территории РФ на территорию государства - члена Таможенного союза или ввоза товаров на территорию РФ с территории государства - члена Таможенного союза и заключения налогоплательщиком контракта на оказание указанных услуг с лицом, не осуществляющим внешнеэкономическую сделку с перевозимыми товарами, помимо указанного контракта (копии контракта) представляется копия контракта этого лица с лицом, осуществляющим внешнеэкономическую сделку с перевозимыми товарами Копия транспортных, товаросопроводительных или иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы РФ (ввоз товаров на территорию РФ)Работы (услуги), выполняемые организациями трубопроводного транспорта нефти и нефтепродуктов (ст. 164 п.1 пп.2)Контракт (копия контракта) налогоплательщика на выполнение указанных работ (оказание указанных услуг) Полная таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление вывоза товаров Копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской ФедерацииУслуги по организации транспортировки трубопроводным транспортом природного газа, вывозимого за пределы территории РФ (ввозимого на территорию РФ), а также услуг по транспортировке (организации транспортировки) трубопроводным транспортом природного газа, ввозимого на территорию РФ для переработки на территории РФ (ст. 164 п.1 пп.3)Контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на оказание указанных услуг Полная таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа о совершенных таможенных операциях (в случае, если таможенное декларирование производится) либо документы (их копии), подтверждающие факт оказания услуг по организации транспортировки (услуг по транспортировке в случае ввоза на территорию РФ) природного газа трубопроводным транспортом (в случае, если таможенное декларирование не производится).Услуги, оказываемые организацией по управлению единой национальной (общероссийской) электрической сетью по передаче по единой национальной (общероссийской) электрической сети электрической энергии, поставка которой осуществляется из электроэнергетической системы РФ в электроэнергетические системы иностранных государств (ст. 164 п.1 пп.4)Контракт (копия контракта) налогоплательщика с российским лицом на оказание указанных услуг Копии актов об оказании услуг по передаче электрической энергии и (или) иных документов, подтверждающих передачу электрической энергии, поставка которой осуществляется из электроэнергетической системы РФ в электроэнергетические системы иностранных государств Работы (услуги), выполняемые российскими организациями (за исключением организаций трубопроводного транспорта) в морских, речных портах по перевалке и хранению товаров, перемещаемых через границу РФ, в товаросопроводительных документах которых указан пункт отправления и (или) пункт назначения, находящийся за пределами территории РФ (ст. 164 п.1 пп.5)Контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на выполнение указанных работ (оказание указанных услуг) Копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией (ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией), с учетом следующих особенностей Работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории (ст. 164 п.1 пп.6)Контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на выполнение работ (оказание услуг) Копии таможенных деклараций, в соответствии с которыми производилось таможенное оформление товаров, ввозимых на территорию РФ для переработки, и продуктов переработки, вывозимых с территории РФ Копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих ввоз товаров на территорию РФ для переработки и вывоз продуктов переработки за пределы территории РФУслуги по предоставлению железнодорожного подвижного состава и (или) контейнеров, оказываемых российскими организациями или индивидуальными предпринимателями, владеющими железнодорожным подвижным составом и (или) контейнерами на праве собственности или на праве аренды (в том числе финансовой аренды (лизинга), для осуществления перевозки или транспортировки железнодорожным транспортом экспортируемых товаров или продуктов переработки при условии, что пункт отправления и пункт назначения находятся на территории РФ (ст. 164 п.1 пп.7)Контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на оказание услуг Копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками российских таможенных органов, свидетельствующими о помещении товаров под таможенную процедуру экспорта либо свидетельствующими о помещении вывозимых за пределы территории РФ продуктов переработки под процедуру таможенного транзита Работы (услуги), выполняемые организациями внутреннего водного транспорта, в отношении товаров, вывозимых в таможенной процедуре экспорта при перевозке (транспортировке) товаров в пределах территории РФ из пункта отправления до пункта выгрузки или перегрузки (перевалки) на морские суда, суда смешанного (река - море) плавания или иные виды транспорта (ст. 164 п.1 подп.8)Контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на выполнение указанных работ (оказание указанных услуг) Выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица - покупателя указанных работ (услуг) на счет налогоплательщика в российском банке Копии транспортных, товаросопроводительных или иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации Работы, услуги по перевозке товаров, помещенных под режим международного таможенного транзита при перевозке иностранных товаров от таможенного органа в месте прибытия на территорию РФ до таможенного органа в месте убытия с территории РФ (ст. 164 п.1 пп.3)Контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на выполнение указанных работ (услуг) Выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица - покупателя указанных работ (услуг) на счет налогоплательщика в российском банке Таможенная декларация <consultantplus://offline/main?base=LAW;n=92184;fld=134;dst=100006> (ее копия) с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление вывоза и (или) ввоза товаров, и российского таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен за пределы территории РФ и (или) ввезен на территорию РФ. Указанная декларация (ее копия) представляется в случае оказания услуг, непосредственно связанных с перевозкой (транспортировкой) товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита при перевозке иностранных товаров от таможенного органа в месте прибытия на территорию РФ до таможенного органа в месте убытия с территории РФ

Копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией (ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикциейУслуги по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт назначения и (или) пункт отправления находятся за пределами РФ и перевозки оформлены едиными международными перевозочными документами (ст. 164 п.1 пп.4)Выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от российского или иностранного лица за оказанные услуги на счет российского налогоплательщика в российском банке Реестр единых международных перевозочных документов по перевозке пассажиров и багажа, определяющих маршрут перевозки с указанием пунктов отправления и назначения Товары, работы (услуги), выполняемые в области космической деятельности (ст. 164 п.1 пп.5) Договор или контракт (копия договора или контракта) налогоплательщика с иностранными или российскими лицами на реализацию (поставку) товаров, выполнение работ, оказание услуг Выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица за реализованные товары, выполненные работы, оказанные услуги на счет налогоплательщика в российском банке Акт или иные документы (их копии), подтверждающие реализацию (поставку) товаров, выполнение работ, оказание услуг Сертификат (его копия), выданный (выданная) в соответствии с законодательством РФ на реализуемую космическую технику, включая космические объекты, объекты космической инфраструктуры (товары), а в случае реализации космической техники, включая космические объекты, объекты космической инфраструктуры (товары) военного и двойного назначения, - удостоверение (его копия), выданное (выданная) военным представительством Минобороны РФРеализация драгоценных металлов и камней, добытых или произведенных из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней РФ, ЦБ РФ, банкам (ст. 164 п.1 пп.6)Контракт (копия контракта) на реализацию драгоценных металлов или драгоценных камней Документы, подтверждающие передачу драгоценных металлов или драгоценных камней в Государственный фонд драгоценных металлов и драгоценных камней РФ, ЦБ РФ, банкамРеализация товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными <consultantplus://offline/main?base=LAW;n=38791;fld=134;dst=100013> к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей (ст. 164 п.1 пп.7)Порядок <consultantplus://offline/main?base=LAW;n=61736;fld=134;dst=100009> применения налоговой ставки 0 процентов, установленной международными договорами РФ, при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования международными организациями и их представительствами, осуществляющими деятельность на территории РФ, определяется Правительством РФРабот (услуг), выполняемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте по перевозке или транспортировке экспортируемых за пределы территории РФ товаров и вывозу с территории РФ продуктов переработки на территории РФ (ст. 164 п.1 пп.9) Реестр выписок банка, подтверждающих фактическое поступление выручки от российского или иностранного лица за выполненные работы (оказанные услуги) на счет российского налогоплательщика в российском банке. В случае, если расчеты за указанные в настоящем пункте работы (услуги) осуществляются в соответствии с договорами, заключенными перевозчиками с железными дорогами иностранных государств, или с международными договорами РФ, в налоговые органы представляются документы, предусмотренные указанными договорами; Реестр перевозочных документов, оформляемых при перевозках товаров в международном сообщении, с указанием в нем наименований или кодов входных и выходных пограничных и (или) припортовых железнодорожных станций, стоимости работ (услуг), дат отметок таможенных органов на перевозочных документах, свидетельствующих о помещении товаров в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством РФ о таможенном деле под таможенную процедуру экспорта или таможенную процедуру таможенного транзита при перевозке иностранных товаров от таможенного органа в месте прибытия до таможенного органа в месте убытия либо свидетельствующих о помещении вывозимых с территории РФ продуктов переработки под таможенную процедуру таможенного транзита. Реестр выписок банка, подтверждающих фактическое поступление выручки от российского или иностранного лица за выполненные работы (оказанные услуги) на счет российского налогоплательщика в российском банке Реестр перевозочных документов, оформляемых при перевозках товаров в международном сообщении, с указанием в нем наименований или кодов входных и выходных пограничных и (или) припортовых железнодорожных станций, стоимости работ (услуг), дат отметок таможенных органов на перевозочных документах, свидетельствующих о помещении товаров под таможенный режим экспорта или таможенный режим международного таможенного транзита Реестры единых перевозочных документов, оформляемых при перевозках пассажиров и багажа в прямом международном сообщении, определяющих путь следования с указанием пунктов отправления и назначенияРеализация построенных судов, подлежащих регистрации <consultantplus://offline/main?base=LAW;n=107167;fld=134;dst=101995> в Российском международном реестре судов (ст. 164 п.1 пп.10)

Контракт (копия контракта) на реализацию судна, заключенный налогоплательщиком с заказчиком и содержащий условие об обязательной регистрации построенного судна в Российском международном реестре судов в течение 45 календарных дней с момента перехода права собственности на судно от налогоплательщика к заказчику

Выписка из реестра строящихся судов с указанием, что по окончании строительства судно подлежит регистрации в Российском международном реестре судов

Документы, подтверждающие факт перехода права собственности на судно от налогоплательщика к заказчику

Документы, подтверждающие мощность главных двигателей и вместимость суднаРабот (услуг) по перевозке (транспортировке) вывозимых за пределы территории РФ или ввозимых на территорию РФ товаров морскими судами и судами смешанного (река - море) плавания на основании договоров фрахтования судна на время (тайм-чартер) <consultantplus://offline/ref=14563CE4DC329D5BA3AC1B4B29AC639D36E77797A066ED931BDA95E6E8937B57A49A2579CA7D4328A8m6K> (ст.164 п. 1 пп. 12)Контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на оказание указанных услуг

Копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ или ввоз товаров на территорию РФ

Для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 %, приведенные в табл. 4 документы (их копии) налогоплательщики представляют в налоговые органы в сроки, представленные в табл. 5.

Таблица 5

Срок представления документов по операциям, облагаемым НДС по ставке 0 процентов

Вид операцииСрок представления документовЭкспорт товаров, помещение товаров под таможенный режим свободной таможенной зоны (ст. 164 п. 1 пп.1) Вывоз припасов с территории РФ в таможенном режиме перемещения припасов (ст. 164 п. 1 пп.8)Не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные процедуры экспорта, свободной таможенной зоны, перемещения припасовЭкспорт товаров через посредников (ст. 164 п. 1 пп.1) Вывоз припасов с территории РФ в таможенном режиме перемещения припасов через посредников (ст. 164 п. 1 пп.8) Не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные процедуры экспорта, свободной таможенной зоны, перемещения припасовУслуги по международной перевозке товаров (ст. 164 п.1 пп.1)Не позднее 180 календарных дней с даты отметки, проставленной таможенными органами на документах, а в случаях вывоза товаров с территории РФ на территорию государства - члена Таможенного союза или ввоза товаров на территорию РФ с территории государства - члена Таможенного союза - с даты оформления транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с указанием места разгрузки или места погрузки (станции назначения или станции отправления), находящегося на территории другого государства - члена Таможенного союзаРаботы (услуги), выполняемые организациями трубопроводного транспорта нефти и нефтепродуктов (ст. 164 п.1 пп.2)Не позднее 180 календарных дней с даты отметки таможенных органов на таможенной декларацииУслуги по организации транспортировки трубопроводным транспортом природного газа, вывозимого за пределы территории РФ (ввозимого на территорию РФ), а также услуг по транспортировке (организации транспортировки) трубопроводным транспортом природного газа, ввозимого на территорию РФ для переработки на территории РФ (ст. 164 п.1 пп.3)Не позднее 180 календарных дней с даты отметки таможенных органов на полной таможенной декларации (в случае, если таможенное декларирование производится) либо с даты оформления документов, подтверждающих факт оказания услуг по организации транспортировки (услуг по транспортировке в случае ввоза на территорию Российской Федерации) природного газа трубопроводным транспортом (в случае, если таможенное декларирование не производится)Услуги, оказываемые организацией по управлению единой национальной (общероссийской) электрической сетью по передаче по единой национальной (общероссийской) электрической сети электрической энергии, поставка которой осуществляется из электроэнергетической системы РФ в электроэнергетические системы иностранных государств (ст. 164 п.1 пп.4)Не позднее 180 календарных дней с даты составления актов Работы (услуги), выполняемые российскими организациями (за исключением организаций трубопроводного транспорта) в морских, речных портах по перевалке и хранению товаров, перемещаемых через границу РФ, в товаросопроводительных документах которых указан пункт отправления и (или) пункт назначения, находящийся за пределами территории РФ (ст. 164 п.1 пп.5)Не позднее 180 календарных дней с даты отметки, проставленной таможенными органами на документах Работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории (ст. 164 п.1 пп.6)Не позднее 180 календарных дней с даты отметки, подтверждающей вывоз продуктов переработки за пределы территории РФ, проставленной таможенными органами на таможенных декларацияхУслуги по предоставлению железнодорожного подвижного состава и (или) контейнеров, оказываемых российскими организациями или индивидуальными предпринимателями, владеющими железнодорожным подвижным составом и (или) контейнерами на праве собственности или на праве аренды (в том числе финансовой аренды (лизинга), для осуществления перевозки или транспортировки железнодорожным транспортом экспортируемых товаров или продуктов переработки при условии, что пункт отправления и пункт назначения находятся на территории РФ (ст. 164 п.1 пп. 7)Не позднее 180 календарных дней с даты отметки российских таможенных органов, свидетельствующей о помещении товаров под таможенную процедуру экспорта либо свидетельствующей о помещении вывозимых за пределы территории РФ продуктов переработки под процедуру таможенного транзитаРаботы (услуги), выполняемые организациями внутреннего водного транспорта, в отношении товаров, вывозимых в таможенной процедуре экспорта при перевозке (транспортировке) товаров в пределах территории РФ из пункта отправления до пункта выгрузки или перегрузки (перевалки) на морские суда, суда смешанного (река - море) плавания или иные виды транспорта (ст. 164 п.1 подп. 8)Не позднее 180 календарных дней с даты проставления таможенными органами отметки "Погрузка разрешена" на поручении на отгрузку товаров морского судна Работы, услуги по перевозке товаров, помещенных под режим международного таможенного транзита при перевозке иностранных товаров от таможенного органа в месте прибытия на территорию РФ до таможенного органа в месте убытия с территории РФ (ст. 164 п.1 пп.3) Работ (услуг), выполняемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте по перевозке или транспортировке экспортируемых за пределы территории РФ товаров и вывозу с территории РФ продуктов переработки на территории РФ (ст. 164 п.1 пп.9)В срок не позднее 180 календарных дней со дня проставления на перевозочных документах отметки таможенных органов, свидетельствующей о помещении товаров под таможенную процедуру экспорта или таможенную процедуру международного таможенного транзита либо свидетельствующей о помещении вывозимых с территории РФ и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией, продуктов переработки под процедуру таможенного транзитаРабот (услуг) по перевозке (транспортировке) вывозимых за пределы территории РФ или ввозимых на территорию РФ товаров морскими судами и судами смешанного (река - море) плавания на основании договоров фрахтования судна на время (тайм-чартер) <consultantplus://offline/ref=14563CE4DC329D5BA3AC1B4B29AC639D36E77797A066ED931BDA95E6E8937B57A49A2579CA7D4328A8m6K> (ст.164 п. 1 пп. 12)Не позднее 180 календарных дней с даты составления документов

Налоговая декларация по экспортным операциям и по работам и услугам, связанным с экспортом или импортом товаров (с 2008 г.), представляется в налоговые органы до 20 числа следующего за налоговым периодом месяца вместе с собранным пакетом документов. Например, если документы должны быть собраны в течение 180 дней с момента отгрузки товаров, работ, услуг, и 180 дней истекают 15 февраля текущего года, то собранный пакет документов по экспортной поставке вместе с декларацией может быть сдан в налоговый орган до 20 апреля текущего года. В этом случае, нулевая ставка считается своевременно подтвержденной.

После подтверждения права на ставку 0 % производятся вычеты сумм НДС в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых налогом по ставке 0%, по товарам (работам, услугам), использованным для данной операции (НДСвыч).

Сумма налоговых вычетов по операциям реализации, облагаемым по ставке 0 %, право на которую подтверждено (НДСнв) равна сумме НДС, предъявленного по товарам, работам, услугам, использованным при производстве и реализации товаров, работ, услуг, облагаемых по ставке 0 %, право на применение которой подтверждено, по которому велся раздельный учет.

Порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 %, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Для подтверждения налоговых вычетов налоговыми органами анализируются документы, подтверждающие действительную уплату налогоплательщиком НДС поставщику товаров, работ, услуг, использованных при производстве и реализации продукции, облагаемой по ставке 0%:

договоры с поставщиками товаров, работ, услуг, используемых при производстве и реализации товаров, работ, услуг, облагаемых по ставке 0%;

счета-фактуры, полученные от поставщиков товаров, работ, услуг, используемых при производстве и реализации товаров, работ, услуг, облагаемых по ставке 0%;

платежные документы, подтверждающие оплату товаров, работ, услуг, использованных при производстве и реализации товаров, работ, услуг, облагаемых по нулевой ставке;

товарные накладные, акты и др. документы.

Возмещение налоговых вычетов, согласно ст. 176 НК РФ, производится не позднее трех месяцев со дня представления налоговой декларации и пакета документов.

В течение указанного срока налоговые органы проверяют обоснованность возмещения НДС и при принятии решения о возмещении производят самостоятельно зачет НДС в счет уплаты недоимок, пени, штрафных санкций по налогу или иным федеральным налогам, подлежащих уплате в бюджет; при их отсутствии зачет делается в счет уплаты текущих платежей по налогам. По истечении трех месяцев налоговый орган принимает решение о возврате сумм НДС. Возврат НДС осуществляет федеральное казначейство в течение пяти дней с момента получения решения налогового органа.

В случае нарушения возврата НДС в установленные сроки (считая с 12-го дня после завершения камеральной проверки), на сумму НДС, подлежащую возврату, начисляются проценты по ставке рефинансирования ЦБ РФ.

Начиная с 2010 г. налогоплательщики, удовлетворяющие критериям, установленным в ст. 176.1 НК РФ, могут применять заявительный порядок возмещения НДС.

Пример. Организация отгрузила 15 марта текущего года товары на экспорт на сумму 20 000 евро. По товарам, работам, услугам, использованным для производства отгруженной продукции на экспорт, в раздельном учете на счете 19 отражен входной НДС в сумме 50 000 руб. По товарам была получена экспортная выручка 25 марта. Курс евро на 25 марта составлял 35 руб./евро. Пакет документов, подтверждающих право на ставку 0%, был собран 20 апреля текущего года, т. е. организация уложилась в установленные сроки (180 дней). Моментом реализации в этом случае является последний день квартала, в котором был собран пакет документов, т.е. 30 июня. Документы и декларация представлены в налоговые органы. Налоговые органы после проверки документов через три месяца часть НДС в сумме 30 000 руб. зачли в счет уплаты других налогов, а 20 000 руб. по заявлению организации перечислили на ее расчетный счет.

В бухгалтерском учете данные операции по НДС отражаются следующим образом:

включен в состав налоговых вычетов входной НДС - Д сч. 68 «НДС к возмещению», К сч. 19 - 50 000 руб.;

после принятия решения налоговым органом о возврате НДС - Д сч. 68НДС, К сч. 68 «НДС к возмещению»;

произведен зачет возмещаемого НДС в счет уплаты других налогов - 30 000 руб. - Д сч. 68, К сч. 68НДС;

возвращен остаток возмещаемого НДС на расчетный счет организации - 20 000 руб. - Д сч. 51, К сч. 68НДС

При нарушении сроков возврата НДС налоговым органом на невозвращенные в срок суммы начисляются проценты по ставке рефинансирования ЦБ РФ в пользу организации, которые выплачиваются из бюджета.

Пример. Организация предъявила к возмещению из бюджета 200 000 руб. Документы были представлены в налоговые органы 10 апреля текущего года. Решение о возврате было принято налоговым органом 25 июня текущего года. Возврат НДС должен был произведен до 10 июля, а фактически НДС вернули 21 июля. Ставка рефинансирования ЦБ РФ (условно) равна 13%.

На сумму невозвращенного в срок НДС начисляются проценты (ПР):

ПР =

В бухгалтерском учете данные операции отражаются следующим образом:

начислены проценты - Д сч. 76, К сч. 91 - 712,33 руб.;

получены проценты из бюджета - Д сч. 51, К сч.76 - 712,33 руб.

В случае если право на 0% было подтверждено, а налоговые вычеты не были приняты налоговым органом, то право на вычет окончательно не теряется. Налогоплательщик в этом случае может исправить первичную документацию и счета-фактуры, если в них были допущены ошибки и заявить вычет повторно. Срок, в течение которого можно заявить вычет, составляет три года после окончания налогового периода, в котором был подтвержден экспорт (письмо МинфинаРоссии от 3 мая 2007 г. № 03-07-08/95).

Если по истечении 180 дней налогоплательщик не представил пакета документов, то на 181-й календарный день, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, перемещения припасов, реализация указанных товаров, работ, услуг подлежит налогообложению, причем моментом определения налоговой базы в этом случае является момент отгрузки товаров. В этом случае в налоговые органы надо подать уточненную декларацию за тот налоговый период, в котором товары были фактически отгружены. Обязанность уплатить НДС в бюджет возникает на 181-й день после отгрузки. Организации могут уплатить налог в рассрочку в течение трех месяцев по 1/3 суммы налога, подлежащего к уплате.

В случае если по операциям реализации российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте работ (услуг), связанных с экспортом и импортом товаров, полный пакет документов не собран на 181-й календарный день с даты отметки, подтверждающей вывоз товаров с территории Российской Федерации, проставленной таможенными органами на перевозочных документах, момент определения налоговой базы по указанным работам, услугам определяется в момент отгрузки.

В случае реорганизации организации, если 181-й день совпадает с датой завершения реорганизации или наступает после указанной даты, момент определения налоговой базы определяется правопреемником как дата завершения реорганизации (дата государственной регистрации каждой вновь возникшей организации, а в случае реорганизации в форме присоединения - дата внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности каждой присоединяемой организации).

Исчисление НДС по операциям по реализации товаров, работ, услуг, применение налоговой ставки 0 % по которым не подтверждено (НДСбн), производится следующим образом:

НДСбн = НДСнп - НДСнв,

где НДСнп - НДС, исчисленный по операциям реализации товаров, работ, услуг, облагаемых по нулевой ставке, применение которой не подтверждено; НДСнв - налоговые вычеты по товарам, работам, услугам, использованным для операций реализации товаров, работ, услуг, облагаемых по нулевой ставке, применение которой не подтверждено.

Расчет НДСнп производится следующим образом:

НДСнп = Врн × Сндс /100,

где Врн - выручка от реализации товаров, работ, услуг по операциям, облагаемым по ставке 0 %, право на которую не подтверждено (Д сч. 91, К сч. 68; сумма начисленного НДС не учитывается при расчете налога на прибыль).

При этом выручка от реализации товаров в таможенном режиме экспорта; работ, услуг непосредственно связанных с производством и реализацией экспортных товаров, работ (услуг); с транзитом товаров через территорию РФ; с вывозом с территории РФ припасов в таможенном режиме перемещения припасов, полученная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Налоговый вычет НДС (НДСнв), предъявленного по товарам, работам, услугам, использованным при производстве и реализации товаров, работ, услуг, облагаемых по нулевой ставке, право на применение которой не подтверждено, производится при наличии документов, подтверждающих обоснованность данных расходов и при наличии раздельного их учета.

По неподтвержденному в установленный срок права на ставку 0% начисляются пени в размере 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ с суммы НДС, подлежащего уплате в бюджет, за каждый день просрочки платежа. Согласно позиции Минфина России (письмо Минфина России от 28 июля 2006 г. № 03-04-15/140), количество дней, за которые надо платить пени, начинается с 21 дня, следующего за тем налоговым периодом, в котором произошла отгрузка товара и к которому относится уточненная декларация по НДС.

Однако, согласно постановлению ВАС РФ от 16 мая 2006 г. № 15326/05, отсчет дней надо начинать со 181 календарного дня.

Пример. Организация 1 марта текущего года отгрузила на экспорт партию товаров на сумму 10 000 долл. США, курс доллара на дату отгрузки составил 28 руб./долл. В раздельном учете организации на счете 19 отражен входной НДС по товарам, работам, услугам, использованным при производстве и реализации данной партии товаров, в сумме 20 000 руб. Выручка в сумме 10 000 дол. США была получена 20 марта, курс доллара на дату оплаты товара составил 30 руб./долл.

В установленный срок 26 августа (180 дней) организация не представила в налоговые органы пакет подтверждающих экспорт документов и, таким образом, не подтвердила свое право на 0%. 27 августа на 181-й день организация начисляет НДС по отгруженным товарам: 10 000 долл. США × 18/100 × 30 руб./долл. = 54 000 руб. (Д сч. 91, К сч. 68НДС). Сумма начисленного НДС не учитывается при расчете налога на прибыль. Суммы входного НДС, учтенные на счете 19, включаются в состав налоговых вычетов (Д сч. 68 НДС, К сч. 19 - 20 000 руб.). НДС уплачивается в бюджет 27 августа в сумме: 54 000 руб. - 20 000 руб. = 34 000 руб. (Д сч. 68НДС, К сч. 51). Кроме того, организация должна уплатить в бюджет пени за несвоевременную уплату НДС. Моментом формирования налоговой базы в данном случае признается дата отгрузки товара, т.е. 1 марта. Уплата налога за март должна была быть произведена до 20 апреля, отсюда отсрочка платежа составила 128 дней (с 21 апреля до 27 августа). Сумма пени (П) начисляется в размере 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ (ставка ЦБ РФ (условно) - 13%):

П =

В бухгалтерском учете отражаются операции:

начислены пени - Д сч. 99, К сч. 68 - 1885,87 руб.;

уплачены пени в бюджет - Д сч. 68, К сч. 51 - 1885,87 руб.

Если впоследствии налогоплательщик представит в налоговые органы документы, обосновывающие применение нулевой ставки НДС, то уплаченные им суммы НДС подлежат возмещению не позднее трех месяцев со дня представления налоговой декларации и пакета документов. Подтвердить факт экспорта организация может в течение трех лет после налогового периода, в котором был уплачен НДС.

Суммы уплаченного пени на 181-й день по неподтвержденному экспорту возврату не подлежат, поскольку это не предусмотрено НК РФ.

Например, на 200-й день после отгрузки товара организация представила в налоговые органы пакет документов, подтверждающих право на 0%, и декларацию (см. условия предыдущего примера). В этом случае в течение трех месяцев производится возмещение уплаченного НДС в бюджет.

В бухгалтерском учете при этом отражаются операции:

Д сч. 91, К сч. 68НДС - (54 000 руб.) - сторнируются записи по начислению НДС;

Д сч. 51, К сч. 68НДС - 54 000 руб. - возвращается сумма НДС.

Возврат уплаченного за просрочку платежа пени не производится в связи с тем, что такая норма не установлена в НК РФ.

В случае если право на 0% по экспорту не было подтверждено, но сумма НДС на 181-й день не была уплачена в бюджет, то оштрафовать организацию по ст. 122 НК РФ (20 % от суммы неуплаты) налоговые органы не смогут, так как в ст. 122 говорится о занижении налоговой базы или ошибочном исчислении налога, а право на применение 0 % зависит от документального подтверждения экспорта (ФАС Московского округа от 24 июля 2008 г. № КА - А41/6837-08).

3.6 НДС по экспортным операциям с Республикой Беларусь и Республикой Казахстан

Реализация товаров в Республику Беларусь (с 2005 г.) и Республику Казахстан (с 2010 г.) облагается НДС по ставке 0 %. При отгрузке товаров белорусским (казахским) покупателям российская организация должна выписать счет-фактуру, на которой налоговый орган по месту учета налогоплательщика проставляет свою отметку.

Если реализация товаров в Республику Беларусь и в Республику Казахстан осуществляется через агента (комиссионера), то собственник товаров (принципал, комитент), который в данном случае не является продавцом товаров для белорусского (казахского) покупателя, регистрирует в налоговом органе по месту учета счета-фактуры, составленные российскими продавцами (агентами, комиссионерами). При этом собственники товаров указываются в таких счетах-фактурах как грузоотправители.

Чтобы подтвердить свое право на нулевую ставку, продавец должен подать в налоговую инспекцию декларацию, а также следующие документы:

копию договора между российской и белорусской (казахской) организациями;

копии выписки банка и иных бумаг, подтверждающих, что белорусская (казахская) организация оплатила приобретенный товар. С 01.10.2011г. для подтверждения ставки НДС 0 процентов выписка банка не представляется, поскольку она исключена из состава документов, предусмотренных п. 1 ст. 165 <consultantplus://offline/ref=5EF281090253BDE4F2401FAA945D816EA53226955180E345B9EF47FFCF183430B90BE14A0D778668b9h4R> НК РФ;

экземпляр заявления зарубежного покупателя с отметкой белорусских (казахских) налоговиков о том, что импортер заплатил НДС по купленным товарам;

копии транспортных и товаросопроводительных документов.

Подтверждающие документы должны быть сданы в налоговые органы в течение 180 дней, считая с той даты, когда продукция была отгружена. Например, организация 20 января текущего года отгрузила белорусской организации товары. В течение 180 дней, то есть не позднее 19 июля этого же года, она должна подтвердить право на применение нулевой ставки НДС.

Если за 180 дней организация не успела собрать бумаги, свидетельствующие об экспорте, то по проданным в Республику Беларусь (Республику Казахстан) товарам она должна начислить НДС, применив ставку 18% или 10%. Начисляется НДС в том периоде, когда товары были отгружены белорусскому (казахскому) партнеру, то есть задним числом.

Кроме того, необходимо представить декларацию по ставке 0 % за период, в котором состоялась отгрузка товаров на экспорт и уплатить пени. Пени начисляются с того момента, когда надо было платить НДС по моменту отгрузки до момента уплаты налога в текущем периоде. Например, если товары были отгружены в январе, то декларация составляется за этот же месяц с указанием подлежащего вычету НДС, предъявленного поставщиками товаров, работ, услуг, использованными для данной поставки.

Организация не лишается права на применение ставки 0 % по данной сделке. После сбора всех необходимых документов, НДС можно будет вернуть в течение трех лет с того момента, с которого истекает 180-дневный срок.

По договорам о выполнении работ, оказании услуг между российскими и белорусскими (казахскими) налогоплательщиками взимание НДС при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в соответствии с законами, принятыми в государстве, территория которого признается местом реализации работ, услуг.

Местом реализации работ, услуг признается территория государства стороны договора о выполнении работ, оказании услуг, если:

) работы, услуги связаны непосредственно с недвижимым имуществом, находящимся на территории государства стороны договора. К таким работам, услугам относятся строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению, а также иные работы, услуги, связанные с недвижимым имуществом, сдача в аренду и наем недвижимого имущества;

) работы, услуги связаны непосредственно с движимым имуществом или транспортными средствами, находящимися на территории государства стороны договора. К таким работам, услугам относятся монтаж, сборка, обработка, переработка, ремонт, а также иные подобные работы, услуги;

) услуги в сфере культуры, искусства, обучения (образования), физической культуры, туризма, отдыха и спорта оказываются на территории государства стороны договора;

) работы, услуги приобретаются налогоплательщиком государства стороны договора при:

оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, дизайнерских, маркетинговых услуг, а также услуг по обработке информации и при проведении научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;

оказании работ, услуг по разработке программ для ЭВМ и баз данных, их адаптации и модификации, сопровождению таких программ и баз данных;

предоставлении персонала, если персонал работает в месте деятельности покупателя услуги по предоставлению персонала (приобретателя);

получении, передаче, переуступке патентов, лицензий, иных документов, удостоверяющих права на охраняемые государством объекты промышленной собственности, торговых марок, товарных знаков, знаков обслуживания, авторских, смежных прав или иных аналогичных прав;

аренде и лизинге движимого имущества, за исключением транспортных средств;

оказании услуг лицом, привлекающим от имени основного участника контракта другое лицо для выполнения работ, оказания услуг, указанных в данном пункте;

) работы, услуги, не указанные в предыдущих пунктах, выполняются или оказываются налогоплательщиком государства стороны договора (например, при оказании услуг по перевозке пассажиров, товаров, принадлежащих пассажирам, а также других товаров, аренды, лизинга транспортных средств, включая аренду (фрахт) транспортных средств с экипажем).

. Учет НДС

Для целей налогообложения организацией принимается учетная политика, которая утверждается соответствующими приказами, распоряжениями руководителя организации.

Учетная политика для целей налогообложения применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом, распоряжением руководителя организации и является обязательной для всех обособленных подразделений организации.

Учетная политика для целей налогообложения, принятая вновь созданной организацией утверждается не позднее окончания первого налогового периода и считается применяемой со дня создания организации.

Учет НДС ведется на счетах 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» по соответствующим субсчетам; 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»:

Д Счет 19 НДС (по субсчетам) КСальдо - НДС по приобретенным материальным ценностям, выполненным работам, услугам на начало периода НДС по приобретенным материальным ценностям, выполненным работам, услугам Сальдо - НДС по приобретенным материальным ценностям, выполненным работам, услугам на конец периодаНДС по материальным ценностям, оприходованным и оплаченным поставщикам, выполненным и оплаченным работам, услугамД Счет 68 НДС (по субсчетам) КСальдо - задолженность бюджета организации по НДС на начало периода Налоговый вычет уплаченного НДС поставщикам материальных ценностей, работ, услуг Уплата НДС в бюджет Сальдо - задолженность бюджета организации по НДС на конец периодаСальдо - задолженность организации бюджету по НДС на начало периода Начисление задолженности организации бюджету по НДС Зачет возмещаемого бюджетом НДС в счет уплаты других налогов, штрафов, пени Сальдо - задолженность организации бюджету по НДС на конец периода

Корреспонденция счетов по учету НДС в случае реализации организацией продукции, товаров, работ, услуг, облагаемых НДС приведена в табл. 11.8.

Таблица 11.8

Учет НДС в случае реализации организацией продукции, товаров, работ, услуг, облагаемых НДС

Содержание операцииДокументКорреспондирующие счетаДКОтражение в учете входного НДС:по товарам, работам, услугам, приобретенным на внутреннем рынке РФСчет-фактура1960,76по импортным товарамТаможенная декларация1968тамНачисление НДС, подлежащего уплате в бюджет:по строительно-монтажным работам, выполняемым хозспособомСчет-фактура1968НДСпо полученным авансам от покупателейСчет-фактура76ав68НДСпри отгрузке товаров, работ, услугСчет-фактура90-368НДСпри отгрузке имущества организацииСчет-фактура91-268НДСпри безвозмездной передаче имущества организацииСчет-фактура91-268НДСпо полученным денежным средствам, связанным с оплатой товаров, работ, услугСчет-фактура91-268НДСВосстановление ранее зачтенного НДС:при переходе на УСН и ЕНВДСправка91-268НДСпри переходе на необлагаемые НДС операцииСправка91-268НДСпри передаче имущества как вклад в уставный капиталСправка5868НДСВосстановление у покупателя ранее включенного в состав налоговых вычетов НДС по авансам, уплаченным поставщикам, при оприходовании товаров (работ, услуг)Справка76НДС68НДСВключение НДС в состав налоговых вычетов:входного НДС по товарам, работам, услугам по правилам, установленным в НК РФСправка68НДС19НДС, уплаченного на таможнеТаможенная декларация68НДС19НДС, начисленного по СМР, выполняемым хозспособомСправка68НДС19НДС, начисленного по авансам и предоплатам, полученным от покупателей, после отгрузки Счет-фактура68НДС76НДСНДС по уплаченным поставщикам товаров, работ, услуг авансамСчет-фактура68НДС76НДСОплата НДС в бюджетПлатежные документы68НДС51Возврат НДС из бюджета5168НДСЗачет долга бюджета по НДС в счет уплаты других федеральных налоговСправка6868НДСОтражение в учете входного НДС:по товарам, работам, услугам, приобретенным на внутреннем рынке РФСчет-фактура1960,76по импортным товарам, работам, услугамТаможенная декларация1968тамВключение входного НДС в стоимость:приобретенных материальных ценностейСправка 07,08,10,4119принятых работ, оказанных услугСправка 20,25,26,4419

Корреспонденция счетов по учету НДС при реализации организацией продукции, товаров, работ, услуг, облагаемых НДС по ставке 0% приведена в табл. 11.10.

Таблица 11.10

Учет НДС при реализации организацией продукции, товаров, работ, услуг, облагаемых НДС по ставке 0%

Содержание операцииДокументКорреспондирующие счетаДКОтражение в учете входного НДС:по товарам, работам, услугам, приобретенным на внутреннем рынке РФ и использованным для производства и продажи продукции, работ, услуг, облагаемых по ставке 0%Счет-фактура1960,76по импортным товарам, использованным для производства и продажи продукции, работ, услуг, облагаемых по ставке 0%Таможенная декларация1968тамПри подтверждении права на 0%:включение в состав налоговых вычетов входного НДС по отечественным и импортным товарам, работам, услугам, использованным для производства и продажи продукции, работ, услуг, облагаемых по ставке 0%Справка68НДС19При неподтверждении права на ноль процентов:начисление НДС по проданным товарам, работам, услугам по ставке 10% или 18%Справка9168НДСвключение в состав налоговых вычетов входного НДС по отечественным и импортным товарам, работам, услугам, использованным для производства и продажи продукции, работ, услуг, по которым право на ставку 0% не подтвержденоСправка68НДС19

Корреспонденция счетов по учету НДС у комиссионера по товарам, принятым на комиссию и реализованным (с участием и без участия в расчетах) приведена в табл. 11.11.

Таблица 11.11

Учет НДС у комиссионера по товарам, принятым на комиссию и реализованным (с участием и без участия в расчетах)

Содержание операцииДокументКорреспондирующие счетаДКОтражение в учете входного НДС:по материальным ценностям, работам, услугам, подлежащим использованию в посреднической деятельности (кроме товаров, работ, услуг, оплаченных за счет комитента)Счет-фактура1960,76по импортным товарам, подлежащим использованию в посреднической деятельности (кроме товаров, работ, услуг, оплаченных за счет комитента)Таможенная декларация1968тамНачисление НДС по комиссионному вознаграждениюСчет-фактура90-368НДСВключение в состав налоговых вычетов НДС по отечественным и импортным товарам, работам, услугам, использованию в посреднической деятельности (кроме товаров, работ, услуг, оплаченных за счет комитента)Справка 68НДС19

Корреспонденгция счетов по учету НДС у комитента по товарам, переданным на комиссию и реализованным комиссионером, приведена в табл. 11.1

Таблица 11.12

Учет НДС у комитента по товарам, переданным на комиссию и реализованным комиссионером

Содержание операцииДокументКорреспондирующие счетаДКОтражение в учете входного НДС:по оприходованным товарам, подлежащим продаже через комиссионераСчет-фактура1960,76по импортным товарам, подлежащим продаже через комиссионераТаможенная декларация1968тамНачисление НДС по товарам, проданным комиссионером Счет-фактура90-368НДСВключение в состав налоговых вычетов НДС по отечественным и импортным товарам, подлежащим продаже комиссионеромСправка68НДС19

Пример расчета НДС, подлежащего уплате в бюджет (НДСб)

За январь месяц текущего года в организации, занимающейся производственной деятельностью и оптовой торговлей, осуществлены следующие операции (ставка НДС - 18%; расчетная ставка НДС - 18/118).

. Оприходованы и оплачены материалы:

покупная стоимость (Д сч. 10, К сч. 60) - 500 руб.;

НДС (Д сч. 19, К сч. 60) - 90 руб.

Оприходованы и оплачены товары:

покупная стоимость (Д сч. 41, К сч. 60) - 7000 руб.;

НДС (Д сч. 19, К сч. 60) - 1260 руб.

. Приняты услуги сторонних организаций по производственной деятельности:

стоимость услуг (Д сч. 20, К сч. 60) - 300 руб.;

НДС (Д сч. 19, К сч. 60) - 54 руб.

. Приняты оплаченные услуги сторонних организаций по торговой деятельности:

стоимость услуг (Д сч. 44, К сч. 60) - 200 руб.;

НДС (Д сч. 19, К сч. 60) - 36 руб.

. Получена финансовая помощь от покупателей продукции:

(Д сч. 51, К сч. 91) - 2360 руб.

. Получен аванс за предстоящую поставку товара в следующем отчетном периоде (Д сч. 51, К сч. 62) - 9440 руб.

. Продана продукция (Д сч. 62, К сч. 90) - 10620 руб., в т.ч. НДС - 1620 руб., в счет оплаты которой от покупателя получен его собственный вексель на сумму 11000 рублей сроком на 90 дней.

. Проданы товары (Д сч. 62, К сч. 90) - 11800 руб., в т.ч. НДС - 1800 руб., в счет отгрузки данной партии товаров в предыдущем отчетном периоде был получен аванс в сумме 5900 рублей и по нему был начислен НДС в сумме 900 рублей.

. Проданы основные средства (Д сч. 62, К сч. 91) - 17700 руб., в т.ч. НДС - 2700 руб. Остаточная стоимость проданных основных средств - 4000 руб. (числится в учете без НДС).

Определим суммы, принимаемые в уменьшение задолженности организации в бюджет по НДС (НДСнв):

предъявленному поставщиками по оприходованным материалам:

НДСнв =90 руб.

предъявленному поставщиками по оприходованным товарам:

НДСнв =1260 руб.

предъявленному поставщиками по оказанным услугам сторонних организаций по производственной деятельности:

НДСнв =54 руб.

предъявленному поставщиками по оказанным услугам по торговой деятельности:

НДСнв =36 руб.

по авансу, полученному под поставку товаров в предыдущем отчетном периоде:

НДСвыч = 900 руб.

Рассчитаем сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет (НДСнач):

по проданной продукции (Д сч. 90, К сч. 68НДС):

НДСнв =1620 руб.

по процентам по полученному от покупателя векселю по отгруженной продукции (условно ставка рефинансирования ЦБ РФ составляет 13 %):

НДСнач =(ПРф - ПРн) × 18/118 =[(11000 - 10620) - (10620× (13 / 100) × (90 / 365))] ×18/118 =( 380 - 340,42) × 18/118 = 39,58 руб.= 40 руб.

по проданным товарам (Д сч. 90, К сч. 68 НДС):

НДСнач =1800 руб.

по проданным основным средствам (Д сч. 91, К сч. 68 НДС):

НДСнач =2700 руб.

по финансовой помощи (Д сч.91, К сч. 68 НДС):

НДСнач = 2360 × 18/118 = 360 руб.

по авансам полученным (Д сч. 62, К сч. 68 НДС):

НДСнач = 9440 × 18/118 =1440 руб.

Таким образом,

НДСб = (1620+40+1800+2700+360+1440) - (90+1260+54+36+900) = (7960 - 2340) = 5620 руб.

Список литературы

1.Заяц, Н.Е. Теория налогов; Мн: БГЭУ, 2013. - 220 c.

.Иванова, Н.Г.; Вайс, Е.А.; Кацюба, И.А. Налоги и налогообложение. Схемы и таблицы; СПб: Питер, 2010. - 304 c.

.Иванова, Н.Г.; Вайс, Е.А.; Кацюба, И.А. Налоги и налогообложение. Схемы и таблицы; СПб: Питер, 2010. - 304 c.

.Колчин, С.П. Налоги в Российской Федерации; М.: Юнити, 2010. - 254 c.

.Колчин, С.П. Налоги в Российской Федерации; М.: Юнити, 2012. - 254 c.

.Корнеева, Елена Офшорный мир. Взгляд изнутри; М.: Экономика, 2013. - 318 c.

.Корнеева, Елена Офшорный мир. Взгляд изнутри; М.: Экономика, 2013. - 318 c.

.Курноскина, О.Г. Оффшорные компании. Новые схемы налогового планирования; М.: Горячая линия бухгалтера, 2012. - 160 c.

.Курноскина, О.Г. Оффшорные компании. Новые схемы налогового планирования; М.: Горячая линия бухгалтера, 2013. - 160 c.

.Мальцман, Б.С. Все налоги; [не указано], 2010. - 308 c.

.Молчанов, Сергей Сергеевич Налоги за 14 дней. Экспресс-курс; М.: Эксмо, 2010. - 464 c.

.Никонов, А.А. НДС до и после принятия части второй НК РФ. Сложные ситуации. Арбитражная практика; М.: ИД ФБК-Пресс, 2010. - 224 c.

.Ось, О.С. Том 1. Налоговый кодекс Российской Федерации; М.: Ось-89; Издание 8-е, 2010. - 128 c.

.Пансков, В.Г.; Князев, В.Г. Налоги и налогообложение; М.: МЦФЭР, 2011. - 336 c.

.Паркинсон, С.Н. Закон и доходы; М.: Интерконтакт, 2011. - 100 c.

.Пархачева, М.А. Упрощенная система налогообложения 2009. Просто ли быть "упрощенцем"; М.: Эксмо, 2010. - 720 c.

.Парыгина, В.А.; Тедеев, А.А. Налоги и налогообложение в схемах и таблицах с комментариями; М.: Эксмо, 2012. - 288 c.

.Петрова, Г.В. Налоговое право; М.: Норма, 2012. - 271 c.

.Петрова, Г.В. Налоговое право; М.: Норма, 2012. - 271 c.

.Подпорин, Ю.В. Единый налог на вмененный доход; М.: Бератор, 2012. - 160 c.

.Толкушкин, А.В. История налогов в России; М.: Юристъ, 2010. - 432 c.

Курсовая работа Налог на добавленную стоимость Содержание 1. Налогоплательщики, объекты

Больше работ по теме: